НАП - ЦУ - Указание изх. № **-**-*** от **.**.****

Богомил Димов

Относно: данъчно третиране по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) на доставки на услуги, извършени от данъчно задължено лице, установено на територията на страната, с получател чуждестранно данъчно задължено лице, което има търговско представителство на територията на страната    

Във връзка със запитвания относно данъчното третиране на доставка на услуги, извършена от данъчно задължено лице, установено на територията на страната, с получател чуждестранно лице, което има търговско представителство на територията на страната, на основание чл.10, ал.1, т.10 от Закона за националната агенция за приходите изразявам следното принципно становище:

За да се приложи определен режим на облагане с данък върху добавената стойност на доставките на услуги е необходимо правилно да се определи мястото на изпълнение на съответната доставка. В зависимост от това се определя приложимият данъчен закон – за доставките с място на изпълнение на територията на страната – ЗДДС, а за тези с място на изпълнение извън територията на страната – данъчният закон по местоизпълнение на доставката. Това е определящо относно цялостното данъчното третиране на съответната услуга, приложимата данъчна ставка, лицето – платец на данъка и възникване на задължения във връзка със съответния регистрационен режим.

Общото правило за определяне мястото на изпълнение на доставка на услуга, когато получател по същата е данъчно задължено лице, се съдържа в разпоредбата на чл.21, ал.2 от ЗДДС и това е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Когато тези услуги се предоставят на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където  получателят е установил независимата си икономическа дейност, то мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект.

Целта на разпоредбата е да се извърши данъчното облагане в страната, в която услугите се потребяват в действителност. По отношение на по-голяма част от услугите мястото на потребление е идентично с мястото, в което е установена независимата икономическа дейност на получателите, тъй като същите ползват услугите, които им се предоставят за целите на производство на стоки или предоставянето на услуги и стойността на получените услуги е включена в цената на стоките или услугите, които се предоставят на клиенти на този получател при последващи доставки. Следователно, като общо правило услугите, предоставени на данъчно задължено лице, се облагат с данък на мястото на установяване на независимата икономическа дейност на съответното лице. Независимо от това, ако услугите се предоставят в полза на постоянен обект на данъчно задължено лице, който се намира на място, различно от това, където е установена търговската дейност на това данъчно задължено лице, услугите се облагат на мястото, където се намира постоянният обект.

Предвид горецитираната разпоредба, за да бъде определено къде е мястото на изпълнение на съответните услуги, следва да се установи дали регистрираното на територията на страната търговско представителство на чуждестранно дружество е  “постоянния обект” по смисъла на § 1, т.10 от ДР на ЗДДС, в полза на който се доставят услугите. Съгласно § 1, т.10 от ДР на ЗДДС “постоянен обект” е търговско представителство, клон, офис, кантора, ателие, ….., определено помещение (собствено, наето или ползвано на друго основание) или друго място, чрез което едно лице извършва цялостно или частично икономическа дейност на територията на една страна”. Т.е. постоянният обект е обект, чрез който се извършва независима икономическа дейност.

 За дефинирането на понятието “постоянен обект” следва да се имат предвид конкретните факти за всеки отделен случай, както и практиката на съда на Европейските Общности (С 168/84; С 190/95; С 231/94; С 260/95), съгласно която под “постоянен обект” следва да се разбира “дейност, която притежава известни характеристики на дълготрайност и структура, която е адекватна по отношение на човешките и техническите ресурси за целите на независимо предоставяне на съответните услуги”. Аналогично, когато се определя един обект като постоянен от гледна точка на възможността същият да получи предоставените от доставчика услуги, следва се изследва обстоятелството дали обектът отговаря на определени изисквания за минимална степен на постоянност, минимален размер и постоянна наличност на човешки и технически ресурси, като тези ресурси предоставят възможност за ползване на получените услуги. В този аспект, в случаите, при които е налице обект, който има постоянна наличност на човешки и технически ресурси и отговаря на изискванията за минимална степен на постоянност, ако същият реално потребява услугите, следва да се приеме, че е налице хипотезата на чл. 21, ал.2, изречение второ от ЗДДС - услугите се предоставят на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност и мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект.