НАП - ЦУ - Становище изх. № **-**-*** от **.**.****

Пламен Стефанов

Относно: Данъчно третиране по ЗДДС на дейност по полагане срещу възнаграждение в търговски или в адвокатски дружества на личен труд, различен от дейност по управление и контрол, от физически лица

 Поради възникналите множество въпроси относно данъчно третиране по ЗДДС на дейност по полагане срещу възнаграждение в търговски или в адвокатски дружества на личен труд, различен от дейност по управление и контрол, от физически лица, на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите изразявам следното становище:

 1. Правна уредба по ЗДДС и характеристика на независимата икономическа дейност, упражнявана от физически лица

Съгласно чл. 3, ал. 1 от ЗДДС данъчно задължено лице е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, без значение от целите и резултатите от нея. Ал. 2 от цитирания член на закона определя като независима икономическа дейност дейността на производители, търговци и лица, предоставящи услуги, включително в областта на минното дело и селското стопанство, както и всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение, включително експлоатацията на материално и нематериално имущество с цел получаване на редовен доход от него. Изречение второ на същата разпоредба разширява кръга на независимата икономическа дейност като постановява, че такава дейност „е и всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение”. В ЗДДС липсва легална дефиниция на понятието "дейност, извършвана редовно или по занятие”. “Редовно или по занятие” предполага, че лицето има намерение да превърне тази дейност в източник на постоянен доход. Това намерение е видно, ако лицето системно, с цел придобиване на доход, извършва определени дейности в свой частен интерес. Системността може да се проявява както чрез системно (регулярно) получаване на доход, така и чрез продължителност и/или многократност на действията/дейностите, при което дали фактически такъв доход е реализиран от лицето от гледна точка на ЗДДС е правно ирелевантно. Съгласно чл. 3, ал. 1 от ЗДДС данъчно задължено лице е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, като с оглед на закона са без значение целите и резултатите от нея.

Несъмнено, търговските сделки попадат в обхвата на независимата икономическа дейност. В Търговския закон се въвеждат алтернативно два критерия, за да се определи една сделка като търговска – обективен и субективен. Обективният критерий изхожда от вида на сделките, изрично обявени от закона за търговски – чл. 286, ал. 2 във вр. с чл. 1, ал. 1 от ТЗ. Субективният критерий определя сделката като търговска с оглед обстоятелството дали същата е извършена от търговец в това му качество.

Изрично като дейност, която не представлява независима икономическа дейност, в чл. 3, ал. 3 от ЗДДС е посочена дейността, осъществявана от физически лица по трудово правоотношение или по правоотношение, приравнено на трудово, както и уредената в закон дейност на физическите лица, които не са еднолични търговци, по управление и контрол на юридически лица.

Видно от посочените законови текстове, в обхвата на данъчно задължените лица по ЗДДС попадат физическите лица, в случаите при които извършваната от тях дейност отговаря на критериите за независима икономическа дейност по ал. 2 на чл. 3 от ЗДДС и не е в изключенията на ал. 3 на същата разпоредба.

Нормата на чл. 3, ал. 3 от ЗДДС кореспондира с тази на чл. 4, ал. 4 от Шеста Директива, понастоящем чл. 10 от Директива 2006/112/ЕО. Съгласно разпоредбата, условието в чл. 9, пар. 1 (от Директива 2006/112/ЕО), че икономическата дейност се извършва “независимо” изключва наетите и други лица от обхвата на ДДС дотолкова, доколкото те са обвързани с работодател по договор за работа или с някакви други юридически връзки, създаващи взаимоотношение на работодател и наето лице във връзка с условията на работа, възнаграждението и отговорността на работодателя.

2. Дейност по трудови правоотношения и по правоотношения, приравнени на трудовите

В т. 1 на чл. 3, ал. 3 от ЗДДС е регламентирано, че извън обхвата на независимата икономическа дейност е дейността, осъществявана от физически лица по трудово правоотношение или по правоотношение, приравнено на трудовото. За целите на прилагане на закона е необходимо да се анализират белезите на трудовите и приравнените на тях правоотношения, доколкото няма дадено легално определение на това понятие.

2.1. Дейност по трудови правоотношения

Трудовите правоотношения могат да бъдат охарактеризирани съобразно разпоредбите на Кодекса на труда като отношения по предоставяне на работна сила. Понятието “предоставяне на работна сила” цели разграничаването на трудовите от другите гражданскоправни правоотношения, при което при трудовите правоотношения работната сила е предмет на използване за изпълнение на конкретни трудови задължения, възложени от работодателя. Физическо лице, което се намира в трудови правоотношения, извършва всички работи от името и за сметка на работодателя по силата на трудов или сходен на него договор.