СЕС - Решение от **.**.**** по Дело С-***/**

Правен Въпрос

Фактическа Обстановка

Резюме на Съдебното Решение

СЕС - Решение от **.**.**** по Дело С-***/**

„Данък върху добавената стойност — Директива 2006/112/ЕО — Член 168, буква а) и член 176 — Право на приспадане — Разходи, свързани с покупки на стоки и услуги, предназначени за персонала — Персонал, предоставен на данъчнозадълженото лице, което иска да му бъде признато правото на приспадане, но нает от друго данъчнозадължено лице“

с предмет преюдициално запитване, отправено на основание член 267 ДФЕС от Административен съд Пловдив (България) с акт от 24 февруари 2012 г., постъпил в Съда на 7 март 2012 г., в рамките на производство по дело

„ЕЙ И ЕС — 3С МАРИЦА ИЗТОК I“ ЕООД

срещу

Директор на Дирекция „Обжалване и управление на изпълнението“ при Централно управление на Националната агенция за приходите (НАП), Пловдив

СЪДЪТ (шести състав),

състоящ се от: г-жа M. Berger, председател на състав, г-н A. Borg Barthet и г-н J.-J. Kasel (докладчик), съдии,

генерален адвокат: г-жа E. Sharpston,

секретар: г-н M. Aleksejev, администратор,

предвид изложеното в писмената фаза на производството и в съдебното заседание от 10 април 2013 г.,

като има предвид становищата, представени:

- за „ЕЙ И ЕС — 3С МАРИЦА ИЗТОК I“ ЕООД, от адв. С. Гарболино, адв. Е. Евтимов и адв. Ю. Матеева,

- за Директор на Дирекция „Обжалване и управление на изпълнението“ при Централно управление на Националната агенция за приходите, Пловдив, от г-н В. Апостолов, в качеството на представител,

- за Европейската комисия, от г-жа L. Lozano Palacios и г-жа C. Soulay, както и от г-н Д. Русанов, в качеството на представители,

предвид решението, взето след изслушване на генералния адвокат, делото да бъде разгледано без представяне на заключение,

постанови настоящото

РЕШЕНИЕ

1

Преюдициалното запитване се отнася до тълкуването на член 168, буква а) и на член 176 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност (ОВ L 347, стр. 1; Специално издание на български език, 2007 г., глава 9, том 3, стр. 7).

2

Запитването е отправено в рамките на спор между „ЕЙ И ЕС — 3С МАРИЦА ИЗТОК I“ ЕООД (наричано по-нататък „ЕЙ И ЕС“), дружество, учредено по българското право, и Директора на Дирекция „Обжалване и управление на изпълнението“ при Централно управление на Националната агенция за приходите, Пловдив (наричан по-нататък „Директорът“) във връзка с правото на приспадане на данъка върху добавената стойност (наричан по-нататък „ДДС“), платен при закупуването на различни стоки и услуги, предназначени за работници и служители, предоставени на ЕЙ И ЕС от друго дружество.

ПРАВНА УРЕДБА

Правото на Съюза

3

Член 168 от Директива 2006/112 предвижда:

„Доколкото стоките и услугите се използват за целите на облагаемите сделки на данъчнозадължено лице, същото има правото в държава членка, в която извършва тези сделки, да приспадне следното от дължимия данък върху добавената стойност, който то е задължено да плати:

а) дължимия или платен ДДС в тази държава членка по отношение на доставката за него на стоки или услуги, извършена или която предстои да бъде извършена от друго данъчнозадължено лице;

[…]“.

4

Член 176 от тази директива гласи:

„Съветът [ на Европейския съюз] единодушно, по предложение на [Европейската] [к]омисия[‚] определя разхода, по отношение на който ДДС не подлежи на приспадане. В никакъв случай данъкът върху добавената стойност не подлежи на приспадане по отношение на разход, който не представлява стриктно разход за стопанската дейност, като луксозни стоки, забавления или развлечения.

До влизането в сила на разпоредбите, посочени в първа алинея, държавите членки могат да запазят в сила всичките изключения, предвидени по националното им законодателство към 1 януари 1979 г., или в случаите на държавите членки, които са се присъединили към [Европейската] общност след тази дата — към датата на тяхното присъединяване“.

Българското законодателство

5

Съгласно член 69, алинея 1 от Закона за данъка върху добавената стойност (ДВ, бр. 63 от 4 август 2006 г., наричан по-нататък „ЗДДС“), в сила от датата на влизане в сила на Акта относно условията за присъединяване на Република България и Румъния и промените в Учредителните договори на Европейския съюз (ОВ L 157, 2005 г., стр. 203):

„(1) Когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне:

1. данъка за стоките или услугите, които доставчикът — регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави;

[…]“.

6

Член 70, алинеи 1 и 3 от ЗДДС предвиждат по-специално:

„(1) Правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо че са изпълнени условията на член 69 или 74, когато:

…

2. стоките или услугите са предназначени за безвъзмездни доставки или за дейности, различни от икономическата дейност на лицето;

…

(3) Алинея 1, точка 2 не се прилага за:

1. […] специалното, работното, униформеното и представителното облекло и личните предпазни средства, предоставяни безвъзмездно от работодателя на работниците и служителите му, включително на тези по договори за управление, за целите на икономическата му дейност;

2. транспортното обслужване от местоживеенето до местоработата и обратно от работодателя на работниците и служителите му, включително на тези по договори за управление, предоставяно безвъзмездно от работодателя за целите на икономическата му дейност;

…

7. транспорта и нощувките на командировани от лицето лица;

[…]“.

7

В редакцията му, приложима преди датата на присъединяването на Република България към Съюза (ДВ, бр. 153 от 23 декември 1998 г.), ЗЗДС предвижда в член 64, алинея 1:

„(1) Правото на приспадане на данъчен кредит за получателя на доставката или вносителя е налице, когато са изпълнени следните условия:

…

5. получената от внос стока или по облагаема доставка стока или услуга е използвана, използва се или ще бъде използвана за извършване на облагаеми доставки;

[…]“.

8

Член 65, алинея 1 от тази последна редакция на ЗДДС гласи:

„(1) Правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо че са изпълнени условията на член 64 или член 68, когато:

1. стоката или услугата са за представителни мероприятия;

2. е придобит мотоциклет или лек автомобил, в който броят на местата за сядане без мястото за водача не превишава 5, освен в случаите, когато лицето извършва с тях основна дейност;

3. (доп. - ДВ, бр. 100 от 2005 г.) стоката или услугата са предназначени за поддръжката, ремонта, подобрението и експлоатацията на мотоциклети и леки автомобили по т. 2;

4. стоката или услугата се използва за извършване на освободени доставки по смисъла на чл. 33;

5. стоката е отнета в полза на държавата или сградата е разрушена като незаконно построена“.

9

Съгласно § 1, точка 1 от Допълнителните разпоредби на Кодекса на труда (ДВ, бр. 26 от 1 април 1986 г. и ДВ, бр. 27 от 4 април 1986 г.) в редакцията му, приложима към момента на настъпване на обстоятелствата в главното производство, „работодател“ по смисъла на този кодекс е „всяко физическо лице, юридическо лице или негово поделение, както и всяко друго организационно и икономически обособено образувание (предприятие, учреждение, организация, кооперация, стопанство, заведение, домакинство, дружество и други подобни), което самостоятелно наема работници или служители по трудово правоотношение, включително за извършване на надомна работа и работа от разстояние и за изпращане за изпълнение на работа в предприятие ползвател“.

10

Законът за здравословни и безопасни условия на труд (ДВ, бр. 124 от 23 декември 1997 г.) предвижда в § 1 от Допълнителните разпоредби, че „работодател“ е понятието, определено в § 1, т. 1 от Допълнителните разпоредби на Кодекса на труда, както и всеки, който възлага работа и носи цялата отговорност за предприятието, кооперацията или организацията.

Спорът в главното производство и преюдициалните въпроси

11

ЕЙ И ЕС е собственик и експлоатира електроцентрала, която, макар и разположена на територията на Община Гълъбово (България), се намира извън пределите на населеното място на тази община.

12

ЕЙ И ЕС не разполага със собствен персонал за експлоатацията на тази централа, поради което се налага то да наема на пълно работно време услугите на работници и служители по договор за предоставяне на персонал, сключен с дружеството „ЕЙ И ЕС — МАРИЦА ИЗТОК I СЪРВИСИЗ“ ЕООД (наричано по-нататък „ЕЙ И ЕС СЪРВИСИЗ“). По силата на този договор ЕЙ И ЕС СЪРВИСИЗ подбира и наема персонал, необходим за икономическата дейност на ЕЙ И ЕС. Трудовите договори се сключват между работниците и служителите и ЕЙ И ЕС СЪРВИСИЗ и именно това дружество изплаща възнаграждението на тези работници и служители.

13

Впоследствие тези работници и служители се предоставят на ЕЙ И ЕС. По силата на договора между ЕЙ И ЕС и ЕЙ И ЕС СЪРВИСИЗ първото дружество заплаща на второто възнаграждение за услугата по предоставяне на персонал. Това възнаграждение включва заплатите и социалните осигуровки на лицата. Работното облекло и личните предпазни средства на работниците и служителите, както и транспортното обслужване на съответните работници и служители от електроцентралата до местоживеене и обратно се осигуряват от ЕЙ И ЕС. Разходите във връзка с тези стоки и услуги не се включват в стойността на възнаграждението, заплащано на ЕЙ И ЕС СЪРВИСИЗ. В случаите на командироване на работник или служител неговите пътни разходи и разходи за нощувка също се поемат пряко от ЕЙ И ЕС.

14

От м. август 2008 г. до м. септември 2010 година ЕЙ И ЕС е получател на доставки от трети лица с предмет транспортно обслужване, предоставяне на работно облекло и на лични предпазни средства и такива, свързани с командировките на работниците и служителите.

15

Видно от акта за преюдициално запитване, доколкото лицата, работещи в електроцентралата, живеят в населени места, които не се обслужват от обществения транспорт, ЕЙ И ЕС решава самото то да организира транспортно обслужване по определен график, съответстващ на работните смени на работниците и служителите.

16

От друга страна, запитващата юрисдикция изтъква, че по силата на разпоредбите на Кодекса на труда и на Закона за здравословни и безопасни условия на труд, осигуряването на работно облекло и на предпазни средства за работещите в електроцентралата е задължение на ЕЙ И ЕС.

17

Приходната администрация отказва приспадането на данък върху добавената стойност в размер на 218377 български лева (BGN) за покупките, извършени от ЕЙ И ЕС, на транспортни услуги, за предоставяне на работно облекло и на лични предпазни средства, както и за направени командировъчни разходи, с мотива че получените стоки и услуги са предназначени за безвъзмездни доставки към работниците и служителите на ЕЙ И ЕС СЪРВИСИЗ. Тази администрация не признава прилагането на изключенията от това ограничение на правото на приспадане на ДДС, предвидени в член 70 алинея 3, точки 1, 2, и 7 от ЗДДС, тъй като съгласно българското законодателство ЕЙ И ЕС не се явява работодател на работниците и служителите. В действителност техен работодател по смисъла на Кодекса на труда е ЕЙ И ЕС СЪРВИСИЗ.