ВАС - Решение № ***** от **.**.**** по Адм. Дело № ****/****
Правен Въпрос
За да се реализира тристранна операция, необходимо ли е мястото на получаване да съвпада с държавата, в която придобиващият е регистриран за целите на ДДС?
Фактическа Обстановка
Българско дружество, търгуващо с телефони, е посредник в тристранни операции за доставки с различни дружества, регистрирани за целите на ДДС в други държави членки. Стоките се превозват от прехвърлящите дружества директно към придобиващите дружества. Данъчните начисляват ДДС на българското дружество, приемайки, че не са реализирани тристранни операции, а ВОП. За част от придобиващите е установено, че стоките са получени не в държавите на регистрация по ДДС, а в трети държави членки. От НАП твърдят, че задължително условие, според ЗДДС, е при тристранните операции да бъдат представени документи, удостоверяващи, че придобиващият е начислил ДДС – каквито в конкретния случай липсват. Дружеството обжалва ревизионния акт.
Резюме на Съдебното Решение
ВАС - Решение № ***** от **.**.**** по Адм. Дело № ****/****
Върховният административен съд на Република България - Осмо отделение, в съдебно заседание на двадесет и четвърти октомври в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ:
МИРОСЛАВ МИРЧЕВ
ЧЛЕНОВЕ:
СВИЛЕНА ПРОДАНОВА
ВАСИЛКА ШАЛАМАНОВА
при секретар и с участието на прокурора А. Г. изслуша докладваното от съдията СВИЛЕНА ПРОДАНОВА по адм. д. № ****/****
Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ вр. чл. 208 и сл. от Административно-процесуалния кодекс /АПК/.
Образувано е по касационна жалба на и.д. директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ДД "ОДОП"/ София против решение № 3744/05.06.2017 г., постановено по адм. д. № 2207/16 г. по описа на Административен съд София-град /АССГ/. Наведени са касационни оплаквания за неправилност на решения по чл. 209, т. 2 и 3 АПК - необоснованост и незаконосъобразност. Твърди се и се излагат доводи, че решението е постановено при игнориране на обективни факти и доказателствата за тях. Иска се отмяна на обжалваното решение и постановяване вместо него на друго по съществото на спора, с което да се отхвърли жалбата на дружеството срещу ревизионния акт. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение. В проведеното съдебно заседание касаторът се представлява от юрк. Мирчева, която поддържа касационната жалба, прави възражение за прекомерност на разноските на другата страна.
Ответната страна - "Мултикомерс-79" ЕООД, със седалище и адрес на управление в гр. София, чрез процесуалния представител на управителя на дружеството - адв. Балкански, в писмени бележки и становище по съществото на спора, оспорва основателността на жалбата. Иска отхвърляне на жалбата и претендира присъждане на разноски в производството по представен списък и документи към него - пълномощно, договор за правна защита и съдействие, платежно нареждане.
Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба.
Върховният административен съд, в настоящия съдебен състав приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК.
Разгледана по същество, е неоснователна.
С обжалваното решение АССГ, по жалба на "Мултикомерс-79" ЕООД, е отменил като незаконосъобразен ревизионен акт /РА/ № Р-22221414000065-091-001/31.03.2015 г., издаден от К. С., на длъжност началник сектор "Ревизии" в дирекция "Контрол" при ТД на НАП София, в качеството на орган възложил ревизията и В. Л., на длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП София, в качеството й на ръководител на ревизията, потвърден в оспорената част с решение № 100/25.01.2016 г. на директор дирекция "ОДОП" София при ЦУ на НАП.
С отменения РА в оспорената му по административен и съдебен ред част не е признато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 237 845,78 лв. за периоди м.м.09 и 10 .2012 г. и са установени допълнителни задължения по ЗДДС в размер на 1 172 282,65 лв. за периоди мм.07,10.2013 г., мм.01,02 и 03.2014 г. в резултат на вътреобщностно придобиване / ВОП/ с място на изпълнение на територията на страната, на основание чл. 62, ал. 2 ЗДДС.
От събраните доказателства е установено, че ревизираното лице /РЛ/, чиято основна дейност в периода е търговия на едро с дребна електроника - телефонни апарати, придобива такива стоки от ДЗЛ, регистрирани в държави-членки на ЕС и продава стоките на други ДЗЛ, регистрирани в други държави-членки на ЕС като стоките се транспортират се от първата държава-членка, в която е регистриран доставчикът до друга държава-членка, като не пристигат на територията на РБ. За доставките РЛ издава протоколи по чл. 117, ал. 2 ЗДДС, представя и фактури, международни товарителници, банкови извлечения, писмени потвърждения за получаване на стоките /изпратени от РЛ формуляри за получаване на стоките, върнати от получателя подпечатани - по факс или електронна поща/.
Приходните органи приемат, че е приложима принципната разпоредба на чл. 62, ал. 2 ЗДДС - мястото на изпълнение на вътреобщностното придобиване е на територията на страната /РБ/ като ревизираното лице, придобиващо стоките е регистрирано по ЗДДС, като не приемат наличие на изключенията по чл. 62, ал. 3 и чл. 62, ал. 5 ЗДДС - от една страна не са събрани доказателства вътреобщностното придобиване да е обложено в държавата-членка, където е завършил превоза, а от друга - не са събрани доказателства за директно транспортиране на стоките от прехвърлители към придобиващи, не са налице тристранни операции, не приемат представените транспортни документи и писмени потвърждения като годни документи. Ето защо приходните органи приемат, че за данъчни периоди м.09.2012 г. и м.10.2012 г., че не е налице право на приспадане на данъчен кредит за РЛ по доставките, отразени от него в дневника за покупки с право на пълен данъчен кредит за извършено вътреобщностно придобиване / ВОП/ и за които си е самоначислило ДДС, въз основа на съставени протоколи по чл. 117 ЗДДС /протоколи № 2, 3, 4/, а за данъчни периоди м.07.2013 г., м.10.2013 г., 01.2014 г. и 02.2014 г. и 03.2014 г. по доставките, за които има издадени от РЛ протоколи по чл. 117 ЗДДС, но не е начислен данък, приходните органи приемат, че такъв следва да бъде начислен - за ВОП с място на изпълнение - територията на РБ.
За да отмени процесния РА, първоинстанционният съд е приел, че въз основа на събраните доказателства, допълнително представени от жалбоподателя в хода на съдебното производство и приетата ССчЕ, е доказано осъществяването на тристранните операции, декларирани от ревизираното дружество в качеството му на посредник към регистрирани в държави-членки дружества-получатели към момента на сделките, с валидни ДДС номера, за което определения с РА дължим ДДС е незаконосъобразно установен. Съдът е приел също, че са налице и предпоставките за прилагане на чл. 73а ЗДДС, при спазване на принципа на данъчен неутралитет.
Анализирани са от съда предпоставките по чл. 15 ЗДДС и изискванията на чл. 9, ал. 2 ППЗДДС, за да се приеме осъществяването на посредническата дейност в тристранните операции. Тристранна операция е доставката на стоки между три регистрирани за целите на ДДС лица в три различни държави членки А, Б и В, за които са налице едновременно следните условия: 1. регистрирано лице в държава членка А (прехвърлител) извършва доставка на стока на лице, регистрирано в държава членка Б (посредник), което след това извършва доставка на тази стока на лице, регистрирано в държава членка В (придобиващ); 2. стоките се транспортират директно от А до В; 3. посредникът не е регистриран за целите на ДДС в държавите членки А и В; 4. придобиващият начислява ДДС като получател по доставката.
Разпоредбата на чл. 17, ал. 3 ЗДДС предвижда, че място на изпълнение при доставка на стока от посредник в тристранна операция до придобиващ в тристранна операция е държавата членка, където придобиващият в тристранната операция е регистриран за целите на ДДС.
Тристранната операция по определение не е нито ВОП, нито ВОД, предвид чл. 7, ал. 5, т. 6 ЗДДС и чл. 13, ал. 4, т. 6 ЗДДС.
Въпреки това, чл. 62, ал. 5 ЗДДС предвижда, че независимо от ал. 2, мястото на изпълнение на вътреобщностното придобиване е държавата членка, където стоките пристигат или завършва превозът им, когато са налице едновременно следните условия: 1. посредникът в тристранна операция придобива стоките под идентификационния си номер по чл. 94, ал. 2; 2. лицето по т. 1 осъществява последваща доставка на стоките до придобиващия в тристранната операция; 3. лицето по т. 1 издаде фактура за доставката по т. 2, отговаряща на изискванията на чл. 114, в която посочи, че е посредник в тристранната операция и че данъкът по доставката се дължи от придобиващия в тристранната операция; 4. лицето по т. 1 декларира доставката по т. 2 във VIES-декларацията за съответния данъчен период.
