СЕС - Решение от **.**.**** по Дело С-*/**

Правен Въпрос

Фактическа Обстановка

Резюме на Съдебното Решение

СЕС - Решение от **.**.**** по Дело С-*/**

„Преюдициално запитване — Данък върху добавената стойност (ДДС) — Директива 2006/112/ЕО — Член 273 — Мерки за осигуряване на правилното събиране на ДДС — Член 325, параграф 1 ДФЕС — Задължение за борба с недопустимите дейности, които засягат финансовите интереси на Европейския съюз — Задължения за ДДС на данъчнозадължено юридическо лице — Национална правна уредба, която предвижда солидарна отговорност на данъчно незадължения управител на юридическото лице — Недобросъвестно извършени от управителя разпоредителни действия — Намаляване на имуществото на юридическото лице, водещо до несъстоятелност — Неплащане на дължимия от юридическото лице ДДС в предвидените срокове — Лихви за просрочие — Пропорционалност“

с предмет преюдициално запитване, отправено на основание член 267 ДФЕС от Административен съд Велико Търново (България) с определение от 18 ноември 2020 г., постъпил в Съда на 4 януари 2021 г., в рамките на производство по дело

MC

срещу

Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ Велико Търново при Централно управление на Националната агенция за приходите,

СЪДЪТ (седми състав),

състоящ се от: A. Prechal (докладчик), председател на втори състав, изпълняваща функцията на председател на седми състав, J. Passer и N. Wahl, съдии,

генерален адвокат: J. Kokott,

секретар: A. Calot Escobar,

предвид изложеното в писмената фаза на производството,

като има предвид становищата, представени:

– за MC, лично от него,

– за директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ Велико Търново при Централно управление на Националната агенция за приходите, от Б. Николов,

– за испанското правителство, от M. J. Ruiz Sánchez, в качеството на представител,

– за Европейската комисия, от Н. Николова и V. Uher, в качеството на представители,

след като изслуша заключението на генералния адвокат, представено в съдебното заседание от 2 юни 2022 г.,

постанови настоящото

РЕШЕНИЕ

1

Преюдициалното запитване се отнася до тълкуването на член 9 от Конвенцията, съставена на основание член К.3 от Договора за Европейския съюз, за защита на финансовите интереси на Европейските общности, подписана в Брюксел на 26 юли 1995 г. (ОВ C 316, 1995 г., стр. 48; Специално издание на български език, 2007 г., глава 19, том 12, стр. 50, наричана по-нататък „Конвенцията за ЗФИ“), на член 273 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност (ОВ L 347, 2006, стр. 1; Специално издание на български език, 2007 г., глава 9, том 3, стр. 7, наричана по-нататък „Директивата за ДДС“) и на принципа на пропорционалност.

2

Запитването е отправено в рамките на спор между MC и директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ Велико Търново при Централно управление на Националната агенция за приходите (наричан по-нататък „данъчният директор“) по повод на ревизионен акт, с който е прието, че MC отговаря солидарно за някои данъчни задължения на търговското дружество, на което е бил управител, включително за задължения на дружеството за данък върху добавената стойност (ДДС).

Правна уредба

Правото на Съюза

Конвенцията за ЗФИ

3

Съгласно преамбюла на Конвенцията за ЗФИ „в желанието си да гарантират, че тяхното наказателно право ще съдейства ефективно за защитата на финансовите интереси на Европейските общности“, договарящите се страни са убедени, от една страна, „че защитата на финансовите интереси на Европейските общности се нуждае от наказателно преследване на измамническото поведение, което накърнява тези интереси“, а от друга страна, „в необходимостта да се наказва това поведение с ефективни, съразмерни и разубеждаващи наказания, без да се нарушава възможността за прилагане на други наказания в подходящи случаи, както и в необходимостта поне при сериозни случаи такова поведение да бъде наказуемо с лишаване от свобода“.

4

Член 1, параграф 1 от Конвенцията за ЗФИ определя понятието „измами, засягащи финансовите интереси на Европейските общности“. Съгласно текста на член 1, параграф 2 от тази конвенция всяка държава членка е длъжна да предприема необходимите и подходящи мерки за транспониране на член 1, параграф 1 от посочената конвенция в своето национално наказателно право по такъв начин, че поведението съгласно него да съставлява престъпно деяние.

5

Член 2, параграф 1 от Конвенцията за ЗФИ гласи, че всяка държава членка предприема необходимите мерки, за да гарантира, че деянието, посочено в член 1 от тази конвенция, както и съучастието, подбудителството или опитът да бъде извършено деянието, посочено в член 1, параграф 1, ще бъдат наказуеми с ефективни, съразмерни и възпиращи наказания.

Директивата за ДДС

6

Член 205 от Директивата за ДДС гласи:

„При ситуациите, посочени в членове от 193—200 и членове 202, 203 и 204, държавите членки могат да предвидят, че лице, различно от лицето — платец на ДДС, е солидарно отговорно за плащането на ДДС“.

7

Текстът на член 273, първа алинея от тази директива е следният:

„Държавите членки могат да наложат други задължения, които те считат за необходими за осигуряване правилното събиране на ДДС и предотвратяване избягването на данъчно облагане, при спазване на условието за равнопоставено третиране между вътрешни сделки и сделки, извършвани между държави членки от данъчнозадължени лица и при условие че такива задължения не пораждат в търговията между държавите членки на формалности, свързани с преминаването на границите“.

Българското право

8

Член 19, алинея 2 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (наричан по-нататък „ДОПК“) предвижда:

„Управител или член на орган на управление, който недобросъвестно извърши плащания в натура или в пари от имуществото на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 или 2, представляващи скрито разпределение на печалбата или дивидент, или отчужди имущество на задълженото лице безвъзмездно или по цени, значително по-ниски от пазарните, вследствие на което имуществото на задълженото лице е намаляло и по тази причина не са изплатени данъци или задължителни осигурителни вноски, отговаря за задължението до размера на извършените плащания, съответно до размера на намалението на имуществото“.

9

Член 20 от ДОПК гласи:

„В случаите по чл. 19 обезпечението и принудителното изпълнение се насочва първо срещу имуществото на задълженото лице, за чието данъчно или осигурително задължение се носи отговорност“.

10

В член 21, алинея 3 от ДОПК се уточнява, че отговорността на третите лица отпада с отпадането на задължението, за което е установена с влязъл в сила акт.

11

Член 1 от Закона за лихвите върху данъци, такси и други подобни държавни вземания (ДВ, бр. 91 от 12 ноември 1957 г.) в приложимата му за спора в главното производство редакция предвижда:

„Неплатените в сроковете за доброволно плащане, неудържаните или удържани, но невнесени в срок данъци, такси, отчисления от печалби, вноски към бюджета и други държавни вземания от подобен характер се събират със законната лихва“.

Спорът в главното производство и преюдициалните въпроси

12

Между 14 април 2011 г. и 30 април 2015 г. МC е управител на търговско дружество.

13

През 2015 г. срещу дружеството е образувано производство по принудително събиране на публични вземания, сред които и вземания за неплатен ДДС и лихви за просрочие върху този ДДС.

14

Към 28 август 2018 г. в това производство е събрана само сумата от 287 935,35 лева (BGN) (около 148 115 EUR). Общият размер на непогасените публични вземания спрямо дружеството възлиза на 3 799 590,92 BGN (около 1 954 522 EUR).

15

Като квалифицира този публичен дълг на дружеството като трудно събираем, публичният изпълнител сезира компетентната териториална дирекция на Националната агенция за приходите (наричана по-нататък „данъчната дирекция“) с оглед на евентуалното ангажиране на личната солидарна отговорност на MC за този дълг на основание член 19, алинея 2 от ДОПК.

16

В рамките на така образуваното производство е извършена проверка на MC, при която се установяват следните факти.

17

MC е изпълнявал управленско-изпълнителни функции в посоченото по-горе търговско дружество между 14 април 2011 г. и 30 април 2015 г. Според обясненията на MC възнаграждението му за изпълнението на тези функции е било уговорено в сключен с дружеството договор за управление. Такъв договор обаче не са в състояние да представят нито MC, нито дружеството.

18

MC поддържа, че брутното му месечно възнаграждение е увеличено, считано от 1 март 2014 г., от 3 000 BGN (около 1 543 EUR) на 20 000 BGN (около 10 288 EUR). Причините за това увеличение били нарасналите нетни приходи на дружеството и увеличеният му оборот вследствие на сключването на нови договори.

19

Данъчната дирекция стига до извода, че сумата на увеличението на нетното възнаграждение на MC, а именно 15 300 BGN (около 7 800 EUR) на месец, представлява скрито разпределение на печалбата или дивидент по смисъла на член 19, алинея 2 от ДОПК за септември, октомври, ноември и декември 2014 г. и януари 2015 г. в общ размер от 76 500 BGN (около 39 352 EUR). Тя приема и че MC е действал недобросъвестно.

20

По-конкретно, данъчната дирекция констатира, че с три плащания от 18 и 23 декември 2014 г. по сметката на съпругата на MC постъпват общо 53 164,08 BGN (около 27 348 EUR). Освен това в хода на съдебното дирене е разкрита банковата тайна и се установява, че тези плащания са извършени чрез интернет банкиране от „клиентската сметка“ на обслужващия адвокат на търговското дружество, на което MC е бил управител.

21

Данъчната дирекция приема, че така преведените по сметката на съпругата на МС общо 53 164,08 BGN са с 45 900 BGN (около 23 611 EUR) повече от нормалното нетно възнаграждение на MC за три месеца.

22

На основание член 19, алинея 2 от ДОПК данъчната дирекция издава ревизионен акт, с който приема, че MC е солидарно отговорен за публичните задължения на посоченото търговско дружество в размер на 45 008,25 BGN (около 23 152 EUR). Обсъжданите в главното производство публични задължения обхващат задължения за внасяне на данък върху доходите на физическите лица, на осигурителни вноски и на ДДС, в това число и сума от 12 837,50 BGN (около 6 604 EUR), представляваща дължими лихви върху ДДС за декември 2014 г.

23

MC обжалва ревизионния акт по административен ред пред данъчния директор, който отхвърля жалбата.

24

След това MC подава жалба до запитващата юрисдикция, като поддържа, че не са налице предпоставките за прилагането на член 19, алинея 2 от ДОПК.

25

Данъчният директор изтъква пред запитващата юрисдикция, от една страна, че MC е бил упълномощен да оперира със сметката на съпругата си, а от друга, че той е разпоредил на главния счетоводител на разглежданото в главното производство дружество да извърши плащанията.

26

Запитващата юрисдикция приема, че посочените предпоставки са налице и съответно че поведението на MC попада в обхвата на предвидения в тази разпоредба инструмент на солидарната отговорност. Според тази юрисдикция е установено, че MC е разпоредил на трето лице да прехвърли сума, принадлежаща на управляваното от него дружество, в полза на свързано с него физическо лице, или поне е знаел за прехвърлянето на тази сума и следователно е действал недобросъвестно по смисъла на член 19, алинея 2 от ДОПК. Тази юрисдикция също така уточнява, че поради намаляването на дружественото имущество с размера на посочената в ревизионния акт сума не са заплатени дължимите лихви върху ДДС, натрупани към декември 2014 г.

27

Що се отнася до инструмента на солидарната отговорност, предвиден с член 19, алинея 2 от ДОПК, запитващата юрисдикция дава следните разяснения.

28

На първо място, предвидената в тази разпоредба солидарна отговорност е насочена единствено спрямо физическото лице, което е управител или член на управителен орган на данъчнозадължено юридическо лице.

29

На второ място, запитващата юрисдикция уточнява, че това физическо лице трябва недобросъвестно да е извършило плащания от имуществото на юридическото лице, които да може да се окачествят като скрито разпределение на печалбата или дивидент, или да е отчуждило имущество на юридическото лице безвъзмездно или по цени, значително по-ниски от пазарните. За сметка на това този инструмент не е свързан с наличието на измамни действия или действия на злоупотреба от страна на самото юридическо лице.

30

На трето място, запитващата юрисдикция посочва, че недобросъвестно извършените действия трябва да са довели до неспособността на юридическото лице да плати данъци (включително ДДС) или задължителни осигурителни вноски. С други думи, за прилагането на този инструмент е необходимо да има причинно-следствена връзка между недобросъвестно извършените действия, от една страна, и невъзможността да се съберат публичните задължения от самото юридическо лице, от друга.

31

На четвърто място, инструментът на отговорността за чужд дълг по член 19, алинея 2 от ДОПК не обхваща всички публични задължения на юридическото лице, а е ограничен до размера, с който е намаляло имуществото на юридическото лице заради недобросъвестно извършените действия.

32

На пето място, така предвидената отговорност е субсидиарна, тъй като принудителното изпълнение първо се насочва срещу имуществото на юридическото лице в съответствие с член 20 от ДОПК. Също така, съгласно член 21, алинея 3 от ДОПК тази отговорност отпада с погасяването на съответните данъчни задължения.

33

Запитващата юрисдикция иска да установи дали такъв инструмент на солидарната отговорност е съвместим с правото на Съюза.

34

Първо, тя се пита дали Директивата за ДДС, и в частност член 273 от нея, позволява на държавите членки да предвиждат солидарна отговорност за плащането на ДДС да носи лице, което не е данъчнозадължено за ДДС, като се има предвид, че подобен инструмент способства за защитата на финансовите интереси на Съюза.