ВАС - Решение № **** от **.**.**** по Адм. Дело № *****/****

Правен Въпрос

Фактическа Обстановка

Резюме на Съдебното Решение

ВАС - Решение № **** от **.**.**** по Адм. Дело № *****/****

Върховният административен съд на Република България - Първо отделение, в съдебно заседание на петнадесети януари две хиляди и деветнадесета година в състав:

ПРЕДСЕДАТЕЛ:

СВЕТЛОЗАРА АНЧЕВА

ЧЛЕНОВЕ:

МИЛЕНА ЗЛАТКОВА

МАДЛЕН ПЕТРОВА

при секретар Ж. М. и с участието на прокурора М. Т. изслуша докладваното от председателя СВЕТЛОЗАРА АНЧЕВА по адм. д. № *****/****

Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК.

Образувано е по касационни жалби на "Фадата" ЕООД - гр. София чрез процесуалния си представител адв. С. Й., която е подала и частна жалба и директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. София при ЦУ на НАП срещу решение № 5127/03.08.2018 г., постановено по адм. д. № 71/2018 г. по описа на Административен съд, София-град.

"Фадата" ЕООД - гр. София чрез процесуалния си представител адв. С. Й. обжалва съдебното решение в частта, в която е отхвърлена жалбата на дружеството против РА № Р-22222516004922-091-001/25.09.2017 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. София, поправен с РАПРА № П-22222517192854-003-001/10.11.2017 г., потвърден в същата част с решение № 1920/06.12.2017 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. София при ЦУ на НАП относно определен за внасяне корпоративен данък за 2008 г. в размер на 193 560,28 лв. и съответните лихви за забава, за 2009 г. в размер на 45 523,37 лв. и съответните лихви за забава, за 2010 г. в размер на 107 826,93 лв. и съответните лихви за забава, за 2011 г. в размер на 46 910,68 лв. и съответните лихви за забава и за 2012 г., а не 2011 г., както е посочено погрешно в касационната жалба) в размер на 18 208,84 лв. и съответните лихви за забава, произтичащи от отказан данъчен кредит за платен в чужбина данък при източника върху авторски и лицензионни възнаграждения от източник в Казахстан, Украйна и Руската федерация, както и от някои извършени през 2009 г. преобразувания на финансовия резултат. В касационната жалба са изложени оплаквания и относно непризнато право на данъчен кредит по получените възнаграждения в Казахстан за 2008 г. и вследствие на това непризнато право на данъчен кредит по чл. 14, ал. 1 ЗКПО, както и някои преобразувания на финансовия резултат за 2009 г. Твърди се в касационната жалба, че дружеството е лицензирало собствен софтуер INSIS, базова версия в полза на лицензианти - застрахователни компании в посочените страни и в тази връзка е реализирал доходи от източници в тях, за които е удържан и платен данък при източника в съответната чужда държава. Релевират се оплаквания, че решението в обжалваната част е неправилно поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон и съществени нарушения на съдопроизводствените правила, представляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Според касатора получените доходи от източници в чужбина са с характер на авторски и лицензионни възнаграждения и неправилно според него съдът е възприел приетото от приходните органи, че се касае за доходи от стопанска дейност. В касационната жалба е налице позоваване на разпоредбите на § 1, т. 8, изр. първо и второ от ДР на ЗКПО, както и чл. 11, ал. 2 от съответните СИДДО и § 13 и § 14, т. 1 от Коментара към чл. 11, Закон за авторско право и сродните му права, който дефинира кое използване представлява използване само на копие от програмата, а също и Директива на Съвета от 14.05.1991 г. относно правната защита на компютърните програми ("Директива за компютърните програми), приложима до 2009 г. и на кодифицираната последващата я Директива 2009/24/ЕО от 23.04.2009 г., приложима след 23.04.2009 г. относно правната закрила на компютърните програми), установяващи в правото на ЕС обхвата на правата на ползване на копие от програма. Подробни доводи в касационната жалба са развити относно понятието "ползване на копия от компютърни програми", произтичащо от цитираните актове, като се твърди от касатора, че съдът не го е анализирал и приложеният от него критерий - че използването на копие от компютърна програма е налице, когато лицензът за компютърната програма се използва за собствената търговска дейност на лицензополучателя, противоречи на посочените по-горе правни норми. В тази връзка касаторът сочи, че в съдебното решение превратно са тълкувани § 14 и § 14.2 от Коментара към чл. 11 от Модела - Спогодба и е пренебрегнат § 13.1 от същия Коментар. По отношение твърдението за нарушение от страна при прилагане на чл. 14, ал. 1 ЗКПО, тъй като съдът въобще не го е разгледал, а това възражение е съществено относно изхода на спора, тъй като различно произнасяне по него би довело до различно съдебно решение. Касационният жалбоподател счита, че е неправилно решението и относно ревизионния акт за поправка, тъй като твърди, че той е нищожен поради това, че не са били налице основанията по чл. 133, ал. 3 ДОПК и чл. 62, ал. 2 АПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК. В тази част касаторът сочи, че съдебното решение е постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, тъй като в първоначалния ревизионен акт не са посочени имената и длъжността на издалите го лица, а в акта за поправка такава е извършена в текста на стр. 1, редове 1, 2 и 3 на обжалвания ревизионен акт с допълнително вписване на имената и длъжността на органите, издали първоначалния акт, както и основанието за издаването му, а в останалата част актът не е поправен, вкл. в разпоредителната (диспозитива) на ревизионния акт, с който се разпореждат установените права и задължения, нито в таблиците за установяване, прихващане или възстановяване на суми. Подробни съображения, обосноваващи посочените по-горе оплаквания, са развити в касационната жалба, същата в съдебно заседание се поддържа от адв. С. Й.. Претендира се присъждане на касационния жалбоподател на направените разноски.

От "Фадата" ЕООД чрез адв. С. Й. е подадена и частна жалба, с която се обжалва решението в частта, в която жалбата на дружеството против цитирания по-горе ревизионен акт е оставена без разглеждане, конкретно за 2009 г. за определен корпоративен данък в размер на 42 523,37 лв. В същата са изложени подробни оплаквания с искане за отмяната на решението и в тази част и в същата част делото да се върне на първоинстанционния съд за произнасяне с решение по неразрешената от съда част на спора относно задълженията за корпоративен подоходен данък за 2009 г. с общ размер от 42 523,37 лв. и съответната лихва за забава, за което е направено и възражение за давност и за която сума съдът не се е произнесъл по същество.

Ответникът по касационната жалба и частната жалба, подадени от "Фадата" ЕООД - директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. София при ЦУ на НАП в депозиран по делото писмен отговор и в съдебно заседание от юриск. Соколова, ги оспорва с искане в тази част съдебното решение като правилно да се остави в сила. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. София при ЦУ на НАП обжалва съдебното решение в частта, в която посоченият по-горе ревизионен акт, поправен с РАПРА е отменен относно определените публични задължения по ЗДДС и ЗКПО в общ размер от 177 774,83 лв. и лихви - 85 496,33. Претендират се и разноски в размер на 3 000 лв. Релевират се оплаквания, че решението в обжалваната част е неправилно поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Според касатора неправилно първоинстанционният съд е приел за доказано наличието на реално извършени реални доставки по смисъла на чл. 6, респ. чл. 9 ЗДДС от "Медико техническа лаборатория Октагон" ЕООД и "Арт Медиа Комюникейшънс" ЕООД с предмет на доставките ", услуги". Касационният жалбоподател се оплаква, че съдът е обсъдил само и единствено доказателствата, ангажирани от ревизираното дружество и е игнорирал напълно доказателствата, събрани от ревизиращите органи в изпълнение на техните правомощия, фактите, които са установени от тях и изложените съображения относно реалността на документираните доставки. Според касатора съдът не е разгледал факта, че доставчиците не са представили изисканите доказателства, както в двете проведени ревизионни производства, така и в съдебната фаза. Изпълнението по договорите касаторът счита, че е релевантният за данъчното право факт, тъй като поставянето на подписи от страните по договора, не е доказателство за реалното изпълнение на договореното между страните, нито е доказателство за осъществяването на уговорената престация. Излагат се доводи в касационната жалба, че релевантните доказателства за данъчното ревизионно производство са изходящите писмени документи от счетоводната и търговска отчетност на доставчика/получателя, удостоверяващи изпълнението на предмета на сключения договор между страните. В тази връзка се твърди, че от доставчиците не са ангажирани доказателства за наличие на счетоводна отчетност съгласно изискванията на ЗСч, което не дава възможност да се установи дали и доколко са отразени конкретните доставки и свързаните с тях съпътстващи разходи. Нито в хода на ревизионното производство, нито пред съда според касатора не са ангажирани доказателства за счетоводната отчетност на доставчиците във връзка с изпълнението на доставките. От съдебно-счетоводната експертиза касационният жалбоподател счита, че се установява, че процесните фактури са надлежно осчетоводени от дружеството-жалбоподател и по тях е извършено плащане, но последното не е предпоставка за правото на данъчен кредит. Конкретно за фактурите, издадени от "Медико техническа лаборатория Октагон" ЕООД касаторът твърди, че неправилно съдът е приел наличния по делото медиен клип и напълно е игнорирал факта, че към момента на доставките дружеството няма наети лица по трудови и извън трудови правоотношения, както и не са представени доказателства, че дружеството има собствено или наето място, където да бъде поставено рекламното табло, на адрес в гр. София, бул. "Академик Иван Евст. Гешов" № 24. Позовава се и на разпоредбата на чл. 78а от Наредба за преместваемите обекти, за рекламната дейност на територията на Столична община", като твърди, че не е представено съответното разрешение, а по този начин не се доказва и реалността на фактурираните услуги. Относно доставките по фактурите, издадени от "Арт Медиа Комюникейшънс" ЕООД според касационния жалбоподател отново съдът неправилно е приел, че доставките са реално извършени чрез осъществяването на проект "НСИ Вътрешна търговия" без да е съобразено обстоятелството, че към момента на фактурирането също няма наети лица по трудови и извънтрудови правоотношения. Направен е извод в касационната жалба, че не е доказана реалността на доставките в контекста на правото на приспадане на данъчен кредит - чл. 68 ЗДДС и този факт неправилно съдът бил приет, че е доказан. Подробни съображения, обосноваващи оплакванията, са развити в касационната жалба, която в съдебно заседание се поддържа от юриск. Соколова, както и претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Ответникът по тази касационна жалба "Фадата" ЕООД я оспорва по изложените доводи в писмения отговор и в съдебно заседание от адв. С. Й..

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност и на двете касационни жалби.

Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационните жалби са подадени от надлежни страни и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и са процесуално допустими, а разгледани по същество, касационната жалба на "Фадата" ЕООД е частично основателна, а частната жалба е неоснователна, а касационната жалба на директора на дирекция "ОДОП" - София при ЦУ на НАП е неоснователна поради следните съображения:

Първоинстанционният съд е приел, че оспорения ревизионен акт не е нищожен, тъй като е подписан с електронен подпис и е издаден от С. Г. - орган, възложил ревизията и Д. З. - ръководител на ревизията. Според съда с РАПРА е отстранена грешка, тъй като в ревизионния акт посочените лица не фигурират като такива, издали ревизионния акт, въпреки че са го подписали, а подписите не са оспорени от жалбоподателя. Според съда наличието на подписи в разпоредителната част на акта са минимално необходимите реквизити, които материализират волеизявлението на административния орган по аргумент от чл. 21, ал. 1 АПК. Съдът е изложил мотиви, че липсата на наименование на органа, ако не прави невъзможно установяването на издателя му, макар и да е нарушение на изискването за съдържание и форма, не е самостоятелно основание за отмяна на акта. В конкретната хипотеза съдът е приел, че е допусната техническа грешка, изразяваща се в пропуск при електронното издаване на ревизионния акт да бъдат посочени имената на органите, издали ревизионния акт, което не е повлияло на изясняването на фактите и взимането на решение, поради което не представлява съществено нарушение на процесуалните правила и за по-голяма прецизност органът е допуснал поправка на ревизионния акт.

В частта по облагането с ДДС относно отказаното право на данъчен кредит по 26 бр. фактури от "Медико техническа лаборатория Октагон" ЕООД за данъчни периоди на 2008 г., 2009 г., 2010 г., 2011 г. и 2012 г. с предмет на доставките "услуги по договор от 05.01.2009 г.", съдът въз основа на клаузите на сключените договори по процесните доставки - излъчване на рекламни клипове, е посочил, че са излъчени мултимедийни рекламни клипове на адрес: гр. София, бул. "Иван Евст. Гешев" № 24 с цена 7 лв./20 сек., както и на бул. "Пушкин" № 13. Излъчването на рекламните клипове съдът е приел, че е насочено към популяризирането наименованието "Фадата" ЕООД и на софтуерното приложение INSIS - информационна система за управление на застрахователния бизнес, за който жалбоподателят според съда притежава лиценз за търговската марка до 29.06.2024 г. Съдът е обсъдил и представените приемателно-предавателни протоколи за излъчване на мултимедийните клипове за различните периоди на 2010 г., 2011 г. и 2012 г. и 20 бр. издадени за тези услуги фактури.

Във връзка със сключения договор с "Арт медиа комюникейшънс" ЕООД от 17.03.2008 г. съдът е изложил мотиви, че доставчикът по силата на този договор е поел задължението да предоставя за временно ползване на жалбоподателя ресурс от 5 бр. софтуерни специалисти (с подробно описана специализация в Приложение 1) за ползване при разработването и внедряването на софтуерна информационна система за нуждите на Националния статистически институт. Съдът е приел от доказателствата по делото, че дори и непосочен поименно, от доставчика е предоставен ресурс, с който е изпълнено поетото договорно задължение за осъществяване на проект "НСИ Вътрешна търговия", като доказателство за това е прието в обжалваното решение, че е фактура № 559/17.04.2009 г., която е издадена след приемане на услугата и е осчетоводена, а също и представените протоколи, подписани от НСИ.