Задай въпрос тук
Kreston BulMar Kreston BulMar Експерт

МСС 37 – Провизии, Условни Пасиви и Условни Активи – резюме

Публикувано на: 06.12.2010





ЦЕЛ

               Целта на настоящия стандарт е да осигури подходящи критерии за признаване и бази за оценяване на провизиите, условните пасиви и условните активи, както и да осигури оповестяването на достатъчна информация, за да могат потребителите да разберат техния характер, разположение във времето и сума.

ОБХВАТ

                 Стандартът се прилага при отчитането на всички провизии, условни пасиви и условни активи с изключение на изключените от обхвата.

ИЗКЛЮЧЕНИЯ ОТ ОБХВАТА

                Настоящият стандарт не се прилага при отчитането на провизии, условни пасиви и условни активи, които:

                (а) произтичат от подлежащи на изпълнение договори, освен ако договорите са обременяващи;

                (б) са покрити от друг стандарт (например МСФО 3 Бизнес комбинации, МСС 11 Договори за строителство, МСС 12 Данъци върху дохода, МСС 17 Лизинг (с изключение на третирането на оперативните лизинги, които са станали обременяващи, за които се прилага настоящият стандарт), МСС 19 Доходи на наети лица, МСФО 4 Застрахователни договори, финансови инструменти (включително гаранции), които са в обхвата на МСС 39 Финансови инструменти: признаване и оценяване.

ОПРЕДЕЛЕНИЯ

                Провизия - задължение с неопределена срочност или сума.

                Пасив - настоящо задължение, произтичащо от минали събития, чието уреждане се очаква да породи изходящ поток от ресурси на предприятието, съдържащ икономически ползи.

                Задължаващо събитие - събитие, което поражда правно или конструктивно задължение, което има за резултат липсата на реална алтернатива за уреждане на задължението.

                Правно задължение - задължение, което произлиза от договор, законодателство, или друго действие на закона.

                Конструктивно задължение - задължение, което произлиза от действията на предприятието, когато:

                (а) на базата на предходна практика, публикувани политики или специфично текущо твърдение предприятието е показало на други страни, че е готово да приеме определени отговорности; и

                (б) като резултат предприятието създава у другите страни определено очакване, че ще изпълни тези отговорности.

                Условен пасив е:

                (а) възможно задължение, възникнало от минали събития, чието съществуване може да се потвърди само от настъпването или не настъпването на едно или повече несигурни бъдещи събития, които не могат да бъдат напълно контролирани от предприятието; или

                (б) настоящо задължение, произтичащо от минали събития, което не е било признато поради това, че:

   i) не е вероятно да се появи необходимост от изходящ поток от ресурси за неговото погасяване; или

   ii) сумата на задължението не подлежи на оценяване с необходимата надеждност.

                Условен актив - възможен актив, възникващ от минали събития, чието съществуване може да се потвърди от настъпването или не настъпването на едно или повече несигурни бъдещи събития, които не могат да бъдат напълно контролирани от предприятието.

                Подлежащи на изпълнение договори са такива договори, по които никоя от страните не е изпълнила нито едно от своите задължения или и двете страни са изпълнили своите задължения частично в еднаква степен.

                Обременяващ договор - договор, по силата на който разходите, направени за покриване на задълженията, превишават очакваните икономически ползи, произтичащи от договора.

                Преструктуриране - програма, която е планирана и контролирана от ръководството на предприятието и която ще промени съществено обхвата на дейността на предприятието или начина на осъществяване на дейността, като например продажба или прекратяване на част от дейността, затваряне на производства в държава или регион или пренасочване на бизнеса от една държава в друга, промени в структурата на управлението, фундаментални реорганизации, които имат съществен ефект върху характера и фокуса на дейността на предприятието.

                Търговските задължения - задължения да се заплати за получени стоки или услуги, които са били фактурирани или са били предмет на формално споразумение с доставчика; и

                Начислени разходи - задължения да се заплати за получени стоки или услуги, които все още не са платени, фактурирани или са предмет на формално споразумение с доставчика, включително суми, дължими на служители (например начислени суми за отпуски, дължими на служители). Размерът на сумите, времето, за което се отнасят и степента на несигурност при начислените разходи обикновено е по-малка от тази, за която се изисква да се направи провизия.            

                Вероятно - по-вероятно е да настъпи, отколкото да не настъпи.


1. ПРИЗНАВАНЕ НА ПРОВИЗИЯ


• Провизия се признава, когато предприятието има настоящо задължение (правно или конструктивно) в резултат от минали събития, за погасяването на което има вероятност да е необходим поток ресурси, съдържащ икономически ползи и задължението може да бъде надеждно оценено. Ако тези условия не са изпълнени, провизия не се признава.


• В някои случаи терминът „провизия“ се употребява и в контекста на статии като амортизация, обезценка на активи и съмнителни вземания. Настоящият стандарт не се отнася до такива случаи.

Примери за признаване на провизия:

                               - наказателните лихви или разходите за възстановяване на незаконно нанесени щети на околната среда;

                               - разходи за вероятни данъчни задължения (последните може да са установени с данъчно ревизионен акт или ако не са предприятието да очаква, че е вероятно такива да бъдат установени в бъдеща ревизия);

                               - вероятни санкции, глоби и неустойки за неспазване на договорно задължение;    

                               - разходите за демонтиране в бъдещ период на нефтени инсталации или атомна електроцентрала;           

                               - разходи за специфични бъдещи дейности (например за поставяне на филтри на заводските комини при определени видове предприятия);

                               - разходи за възстановяване на околната среда които се очаква предприятието да извърши поради специфично публично изявление, дори да няма законова задължение за това;

                               - разходи за отстраняване на бъдещи дефекти в рамките на продуктовата гаранция



• Почти във всички случаи обикновено е ясно дали определено минало събитие има за последствие настоящо задължение. В редки случаи (например при съдебен процес) може да се спори дали определени събития са настъпили, или дали тези събития ще имат за резултат настоящо задължение. В такъв случай предприятието взема предвид всички налични обстоятелства, включително мнението на специалисти.


• Не се признава провизия за бъдещи разходи за дейността или бъдещи загуби.


• Независимо от горното предприятието начислява задължение или провизия (в зависимост от случая) за понесени, но неотчетени загуби (IBNRL). Тъй като такива загуби, възникват в резултат на минали но неотчетени събития, те не представляват бъдещи загуби.   


• Когато предложен нов закон въвежда задължения за предприятието, обикновено задължението за начисляване на провизия възниква само след приемането на закона.

• Освен в изключително редки случаи, предприятието е в състояние да определи обхвата на възможните резултати и

поради това да направи приблизителна оценка на задължението, която да е достатъчно надеждна при признаване на провизия. Само ако не може да бъде направена надеждна оценка на съществуващо задължение, то се оповестява като условно задължение.


• Условни пасиви не се признават като пасиви, защото все още не е потвърдено дали предприятието има налично задължение, което би могло да доведе до необходимост от поток ресурси или настоящите задължения не отговарят на критериите за признаване на провизия (тъй като не е вероятно да е необходим поток от ресурси или сумата на задължението не може да бъде надеждно оценена).


• Когато предприятието е отговорно солидарно (заедно и поотделно за дадено задължение), частта от задължението, която се покрива от трети страни, се третира като условно задължение. Предприятието признава провизия за частта от задължението, за която съществува вероятна необходимост от изходящ поток ресурси.


• Условните пасиви се оценяват текущо, за да се определи дали се е появила вероятна необходимост от изходящ поток ресурси, съдържащ икономически ползи, респективно необходимост от начисляване на провизия.


• Условни активи не се признават като актив. Условните активи се оценяват текущо, за да се осигури правилно представяне на тяхното развитие във финансовите отчети. Ако постъпването на потока икономически ползи е станало практически сигурно, тогава активът и свързаните с него приходи се признават във финансовия отчет за периода, през който е настъпила промяната. Ако постъпването на поток икономически ползи е станало вероятно, предприятието го оповестява като условен актив.


• Условните активи обикновено възникват от непланирани или други неочаквани събития, които пораждат възможност в предприятието да постъпи входящ поток икономически ползи (например иск, предявен посредством съдебен

процес, изходът от който е несигурен).


• Настоящият стандарт нито забранява, нито изисква капитализация на признатите разходи, когато е направена провизия.


2. ОЦЕНЯВАНЕ


• Сумата на признатата провизия е най-добрата приблизителна оценка на разходите, необходими за покриване на настоящото задължение към края на отчетния период. Оценките на резултата и финансовия ефект се определят по преценка на ръководството на предприятието, като се вземат предвид и миналият опит с подобни операции, и в някои

случаи - докладите на независими експерти. Взетите предвид обстоятелства включват всички допълнителни обстоятелства от събитията след края на отчетния период.


• Несигурността по отношение на сумата, която трябва да бъде призната като провизия, се третира по различни начини в зависимост от обстоятелствата. Когато оценяваната провизия включва голям брой отделни позиции, задължението се оценява посредством претегляне на всички възможни последствия заедно със свързаните с тях вероятности. Този статистически метод за оценка се нарича „очаквана стойност“. Поради това провизията ще бъде с различна стойност в зависимост от това, дали вероятността от загуба на определена сума е например 60% или 90 %. Когато съществува поредица от възможни резултати в някакъв обхват и всяка точка от този обхват има същата вероятност като останалите точки, се взема средната точка от обхвата.


• Рисковете и несигурностите, които съпътстват много събития и обстоятелства, се вземат предвид при постигането на

най-добрата приблизителна оценка на провизията. Несигурността, обаче, не е достатъчно основание за създаването на

свръхпровизии или преднамереното свръхотчитане на пасиви.


• Настояща стойност - когато ефектът от времевите разлики в стойността на парите е съществен, сумата на провизията представлява настоящата стойност на плащанията, които се очаква да бъдат направени за покриване на задължението.  Дисконтовият процент е процентът преди облагане с данъци, който отразява стойността на парите във времето и специфичните за задължението рискове. Дисконтовият процент не отразява рисковете, за които бъдещите парични потоци са вече преизчислени.


• Бъдещи събития, които могат да повлияят на сумата, необходима за погасяване на задължението, се отразяват в сумата на провизията тогава, когато има достатъчно обективни доказателства, че тези събития ще настъпят.


• Ефектът от възможни промени в законодателството се взема предвид при оценяването на настоящото задължение, когато съществуват достатъчно обективни доказателства, че новото законодателство ще бъде въведено на практика. В много случаи не съществуват такива доказателства, докато новото законодателството не бъде прието.


• Печалбите от очаквано освобождаване от активи не се вземат предвид при оценката на провизиите.


Пример:

Едно предприятие продава стоки с гаранция и потребителите получават възстановяване на разходите, направени за ремонт на производствени дефекти, проявили се през първите 6 месеца от покупката на изделията. Ако във всички продадени изделия се проявят минимални дефекти, разходите за ремонт биха възлезли на 1 милион, а ако във всички продадени изделия се проявят сериозни дефекти - 4 милиона. На базата на минал опит и бъдещи очаквания предприятието предвижда, че 75 % от продадените изделия ще бъдат без дефекти, 20 % от продадените изделия ще проявят минимални дефекти и 5 % от продадените изделия ще проявят сериозни дефекти. Провизията (т.е. очакваната стойност на разходите за ремонт) е в размер на 400 000 (75 % от нула) + (20 % от 1 милион) + (5 % от 4 милиона). В примера паричните потоци не се дисконтират поради краткия период на гаранцията. 


3. ВЪЗСТАНОВЯВАНИЯ


• Когато се очаква, че някои или всички разходи по провизията ще бъдат възстановени, възстановяването се признава, когато е практически сигурно, че тези разходи ще се възвърнат, ако предприятието уреди задължението си. Възвърнатите средства се третират като отделен актив.


• Ако признатата сума на възвърнатите средства не надвишава сумата на провизията, разходите отнасящи се за провизии, могат да бъдат представени, намалени със сумата на възстановените разходи в отчета за всеобхватния доход. 


• Понякога предприятието може да очаква трета страна да заплати част или всички разходи по провизия (например посредством застрахователни договори, клаузи за обезщетение или гаранции на доставчиците). В повечето случаи предприятието ще остане задължено за цялата сума, така че ако третата страна по някаква причина не извърши плащането, предприятието ще трябва да заплати пълната сума за уреждане на задължението. В такъв случай се признава провизия за пълната сума на задължението и отделен актив за средствата, които се очаква да бъдат възстановени, ако възстановяването е практически сигурно.


• Задължение, за което предприятието е отговорно заедно и поотделно (солидарно с друга страна), е условно задължение до степента, до която се очаква, че задължението ще бъде уредено от другата страна.


4. ПРОМЕНИ И ИЗПОЛЗВАНЕ НА ПРОВИЗИИТЕ


• Провизиите се преразглеждат към края на всeки отчетeн период и преизчислявани с цел да се отрази най-добрата

текуща оценка.


•  Когато се използва дисконт, отчетената сума на провизията се увеличава през всеки период с цел да се отрази изминалото време. Това увеличение се признава като разходи по заеми.


• Провизията се използва само за покриване на разходите, за които е създадена първоначално.


5. ПРАВИЛАТА ЗА ПРИЗНАВАНЕ И ОЦЕНКА. БЪДЕЩИ ЗАГУБИ ОТ ДЕЙНОСТТА


• Провизии за бъдещи загуби от дейността не се признават.


• Очакването на бъдещи загуби от дейността е индикация, че определени активи може да са обезценени.


• Обременяващи договори - ако предприятието е сключило обременяващ договор, настоящите задължения според договора се признават и оценяват като провизия. Неотменимите разходи по силата на договор отразяват най-малко нетната цена за излизане от договора, включително всички компенсации и наказателни лихви за неизпълнението.


• Преди да се създаде отделна провизия за обременяващ договор, предприятието признава всички разходи за обезценка на активи, които се отнасят до активи, свързани с договора.


6. Преструктуриране


• Провизията за преструктуриране се признава само когато е изпълнено следното (в допълнение към общите критерии за признаване на провизии):


                               - има подробен формален план за преструктуриране, в който се посочват най-малко: i) дейността или частта от нея, която ще бъде засегната; ii) засегнатите основни териториални поделения; iii) териториалното поделение, дейността и приблизителният брой служители, които ще бъдат компенсирани за прекратяването на тяхната работа; iv) разходите, които ще трябва да бъдат посрещнати; v) кога ще бъде внедрен планът;

                               - предприятието се е погрижило засегнатите да получат валидно очакване, че преструктурирането ще бъде извършено, като започне осъществяването на този план или е обявило основните му параметри.

С други думи конструктивното задължение на предприятието се реализира чрез комуникирането на формален план за преструктуриране към засегнатите страни. 


• Доказателство, че предприятието е започнало внедряването на план за преструктуриране, може да бъде например разглобяването на производствени мощности или продажбата на активи, или публичното обявяване на основните характеристики на плана.


• Само по себе си решението на ръководството за преструктуриране, не е основание за начисляване на провизия, преди да са изпълнени условията, дискутирани по-горе.


• Когато продажбата на дейност се предвижда като част от преструктуриране, активите на дейността се проверяват за обезценки, както това се изисква съгласно МСС 36 Обезценка на активи. Същевременно самото преструктуриране може да доведе до конструктивно задължение, за което следва да се признае провизия, преди да се осъществи сключването на обвързващо споразумение за продажба (например преди продажбата продавачът е приел план за преструктуриране, включващ съкращаване на персонала, който е комуникиран към засегнатите страни).


• Провизията за преструктуриране включва само непосредствените разходи, възникващи от преструктурирането, отговарящи на следните две условия:

                               - разходите са породени по необходимост от преструктурирането; и

                               - не са свързани с продължаващата дейност на предприятието.


• Провизията за преструктуриране не включва разходи, като преквалифициране или преместване на персонал, маркетинг или инвестиции в нови системи и дистрибуторски мрежи.


• Печалбите по очаквано освобождаване от активи не се вземат предвид при оценката на провизии за преструктуриране, дори ако продажбата на активи се предвижда като част от преструктурирането.


Казус

През Август 2007 г. Алфа ООД взема решение да преструктурира дейността си, считано от Януари 2008 г. Очакваната продължителност на преструктурирането е 2 години. През Септември 2007 г. оповестява плана си за преструктуриране и разходите, които планира да направи в следващите 2 години:

 

Вид разход

2008

2009

Заплати и обезщетения за освободен персонал

300 000

100 000

Осигуровки на освободен персонал

96 000

32 000

Обучение на персонала

20 000

15 000

Транспортни услуги

1 000

2 000

Монтаж на нови машини

3 500

4 000

Демонтаж на стари машини

6 500

6 000

Маркетингови услуги

5 000

4 000

Общо

432 000

163 000


Към 31.12.2008 г. планът за преструктуриране е преразгледан и са предвидени следните промени:

1. разходи за заплати, обезщетения и осигуровки ще намалеят съответно с 10 000 и 3 000.

2. разходите за обучение на персонала ще се увеличи с 2 200.

3. разходите за монтаж на нови машини ще се увеличи с 500.


През юли 2009 г. дружеството завършва преструктурирането и отчита неизвършени следните разходи:

1. 5 000 за заплати и обезщетения;

2. 500 за осигуровки;

3. 300 за монтаж на нови машини;

4. 500 за демонтаж на стари машини.


Съставете счетоводните статии.


Решение:

Алфа ООД съгласно стандарта трябва да изчисли провизия за конструктивно задължение. Първоначално трябва да се определят кои разходи ще формират провизията, а именно: разходите за обезщетения и осигуровки на освобождаваня персонал и по демонтаж на старите машини:

300 000+96 000+6 500+100 000+32 000+6 000=540 500

Статиите ще бъда следните:

Дт с/ка 607 Разходи за провизии

540 500

                Кт с/ка 497 Други провизии

540 500


Разходите от 2008 г. ще се осчетоводят по следния начин:


1. заплати и обезщетения

Дт с/ка 497 Други провизии

300 000

                Кт с/ка 420 Персонал     

300 000


2. осигуровки

Дт с/ка 497 Други провизии

96 000

                Кт с/ка 46 Разчети с осигурители

96 000


3. обучение на персонала

Дт с/ка 602 Разходи за външни услуги    

20 000

                Кт с/ка 401Доставчици 

20 000


4. транспортни услуги

Дт с/ка 602 Разходи за външни услуги

1 000

                Кт с/ка 401Доставчици 

1 000


5. монтаж на нови машини

Дт с/ка 602 Разходи за външни услуги    

3 500

                Кт с/ка 401Доставчици

3 500


6. демонтаж на стари машини

Дт с/ка 497 Други провизии         

6 500

                Кт с/ка 401 Доставчици

6 500

7. маркетингови услуги

Дт с/ка 602 Разходи за външни услуги    

5 000

                Кт с/ка 401Доставчици 

5 000


Към 31.12.2008 г. дружеството трябва да прегледа провизията си, която към тази дата е 138 000 (салдо по сметка Други провизии). Корекциите на предвидените разходи за 2009 г. е в размер на 13 000 (10 000+3 000) и тази сума трябва да намали провизията. Статиите ще бъдат следните:

Дт с/ка 497 Други провизии ;13 000

                Кт с/ка 709 Други приходи ;13 000


Пренесените през 2009 г. разходи ще се осчетоводят, както следва:


1. Заплати и обезщетения:

100 000-10 000-5 000=85 000


Дт с/ка 497 Други провизии

85 000

                Кт с/ка 420 Персонал

85 000


2. осигуровки:

32 000-3 000-500=28 500


Дт с/ка 495 Други провизии

28 500

                Кт с/ка 460 Разчети с осигурители

28 500


3. обучение на персонал:

Дт с/ка 602 Разходи за външни услуги

17 200

                Кт с/ка 401Доставчици

17 200


4. транспортни услуги

Дт с/ка 602 Разходи за външни услуги

2 000

                Кт с/ка 401Доставчици

2 000


5. монтаж на нови машини:

2 000+500-300

Дт с/ка 602 Разходи за външни услуги

2 200

                Кт с/ка 401Доставчици

2 200


6. демонтаж на стари машини:

6 000-500=5 500


Дт с/ка 497 Други провизии

5 500

                Кт с/ка 401 Доставчици

5 500


7. маркетингови услуги

Дт с/ка 602 Разходи за външни услуги

4 000

                Кт с/ка 401Доставчици 

4 000


За неизразходваните суми от провизията се съставя следната статия:

5 000+500+500=6 000

Дт с/ка 497 Други провизии

6 000

                Кт с/ка 709 Други приходи

6 000


ОПОВЕСТЯВАНЕ

                За всеки клас провизии предприятието оповестява:

                (а) балансовата сума в началото и в края на периода;

                (б) допълнителни провизии, направени през периода, включително увеличенията в съществуващите провизии;

                (в) използваните суми (т.е. възникналите и отписаните разходи срещу провизии) през периода;

                (г) неизползвани суми, които са отменени през периода;

                (д) увеличението през периода на дисконтираните суми, произлизащо от изминалото време, и ефекта от настъпили промени в дисконтовия процент.

                (е) кратко описание на характера на задължението и очакваното разположение във времето на изходящите потоци;

                (ж) елементите на несигурност относно разположението във времето и сумата на тези потоци, основните предположения, направени по отношение на бъдещи събития;      

                (з) сумата на очакваните възстановени суми с отразяване на сумата на актива, който е бил признат за тези очаквани възстановени суми;

                (и) кратко описание на характера на условните пасиви за всеки клас условни пасиви (с изключение на случаите, в които вероятната необходимост от изходящи потоци от ресурси е отдалечена във времето);

                (к) когато провизия и условно задължение възникват поради един и същи набор от обстоятелства, предприятието извършва оповестяванията, изискващи се според параграфи 84—86, по начин, показващ връзката между провизията и условното задължение;

(л) когато има вероятност от постъпването на поток икономически ползи, предприятието оповестява кратко описание на характера на условните активи.


Таблицата по-долу обобщава действията, които се изискват в зависимост от вероятността за възникване на входящ/изходящ поток от ресурси. 


Вероятност


Действие

Практически
сигурно

Вероятно
(по вероятно
отколкото не)

Възможно

Отдалечено

Провизия или условно задължение

-

Признава се
провизия

Оповестява се
условен пасив

Не се признава провизия и не се изисква оповестяване

Актив или условен актив

Признава се
 актив

Оповестява се
 условен актив

Не се признава актив и не се извършва оповестяване

Не се признава актив и не се извършва
оповестяване


РАЗЛИЧИЯ С НАЦИОНАЛНИЯ СТАНДАРТ


• Няма съществени различия.



Коментари

-->