Задай въпрос тук
Kreston BulMar Kreston BulMar Експерт

Начислени Лихви по Кредити между Свързани Лица

Публикувано на: 08.07.2011





Решение № 5755 ОТ 26.04.2011 год. по Адм. дело. № 10219/2010 год., І Отд. на ВАС 


Чл. 208 и сл. АПК

Чл. 23, ал. 2, т. 13 ЗКПО (отм.)

Чл. 14 ЗКПО (отм.)

Чл. 15 ЗКПО (отм.)

§ 1, т. 3, б. "е" и "з" ЗКПО (отм.)

Чл. 15, ал. 3, т. 3 ЗКПО (отм.)

§ 1, т. 29 ЗКПО (отм.)



ВАС на Република България - Първо А отделение, в съдебно заседание на двадесет и трети февруари две хиляди и единадесета година в състав:


ПРЕДСЕДАТЕЛ:

Т. Н.

ЧЛЕНОВЕ:

Т. П.

М. Р.


при секретар Г. У. и с участието на прокурора И. И. изслуша докладваното от съдията М. Р. по адм. д. № 10219/2010

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс.

Образувано е по касационна жалба на „К.“ ООД, гр. Плевен, чрез процесуалния представител адв. И.И., срещу решение № 321 от 16.07.2010 г., постановено по адм. д. № 272 по описа за 2010 г. на АС – В. Т., с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу РА № 150900795/12.01.2010 г., издаден от И. И. А. -старши инспектор по приходите при ТД на НАП гр. В. Т., потвърден с Решение № 119/12.03.2010 г. на Директор Дирекция "ОУИ"- В.Т. и е осъдено дружеството да заплати разноски в размер на 1 302.28 лв.

В касационната жалба са развити доводи за неправилност на съдебното решение поради нарушаване на материалния и процесуалния закон и необоснованост- отменителни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от Административнопроцесуалния кодекс. Касаторът твърди, че съдът е възприел необосновано, едностранчиво и механично твърденията на ответника по касация, без да изследва тяхната достоверност с оглед фактическата обстановка по делото и събраните дказателства. По подробни съображения в този смисъл се отправя искане до съда да отмени обжалваното решение и да се постанови друго по съществото на спора, с което да отмени РА. Претендират се разноските по делото.

Ответникът - директорът на Дирекция "ОУИ" - гр. В.Т., при ЦУ на НАП, оспорва касационната жалба като неоснователна по подробни съображения, изложени в депозирания по делото писмен отговор.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Счита за неоснователни възраженията в касационната жалба, а решението - за правилно, което следва да се остави в сила.

ВАС - Първо А отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведените в нея основания, както и предвид доказателствата по делото приема за установено следното:

Касационната жалба е процесуално допустима като подадена в срок и от надлежна страна, а разгледана по същество е неоснователна.

С оспореното решение административният съд е отхвърлил жалбата на „К.“ ООД срещу извършеното увеличение на финансовия резултат за 2004 г., 2005 г., 2006 г. на основание 13 вр. чл. 15, ал. 2 и 3 ЗКПО (отм.) и за 2007 г. на основание чл. 15 ЗКПО с неотчетени приходи от лихви. Съдът е приел за безспорно, че през посочените по- горе години „К.“ ООД е предоставило парични средства на „Ф 2004“ ООД по договор за временна финансова помощ от 28.10.2004 г., съгласно който е поето задължение да се предаде в собственост на „Ф 2004“ ООД сума в размер на 700 000 лв. под формата на временна финансова помощ със задължение да се върне в срок до 28.10.2012 г. Приел е също, че в случая не е предвидена лихва за тази сума, предоставена като временна финансова помощ, а е уговорена само неустойка за просрочие на срока за връщане на сумата, поради което в счетоводството на жалбоподателя за 2004 г., 2005 г., 2006 г. и 2007 г. в счетоводството на жалбоподателя не са отразени приходи от лихви. В мотивите на решението е констатирано, че органите по приходите са изчислили полагащите се лихви по години на база на размера на предоставената финансова помощ по цитирания договор в началото на съответните години, на изменението им през годината, и на база лихвен процент, който за 2004 г. и 2005 г. е определен в размер на законната лихва, а за 2006 г. и 2007 г. като пазарна лихва, определена въз основа на експертиза, възложена в хода на равизионното производство. По- нататък в мотивите на оспореното решение е прието, че за 2004 г. и 2005 г. „К.“ ООД и „Ф 2004“ ООД се явяват свързани лица по смисъла на § 1, т. 3, б. "е" от ДР на ЗКПО (отм.), а за 2006 г. и 2007 г., съгласно § 1, т. 3, б. "з" от ДР на ДОПК, тъй като дейността и на двете дружества се контролира пряко от едно и също трето лице Р. Б. Л. Съдът е счел, че органите по приходите законосъобразно са приложили разпоредбата на чл. 13 ЗКПО (отм.) вр. чл. 15, ал. 2 и 3 от с.з. за 2004 г., 2005 г., 2006 г. и чл. 15 ЗКПО за 2007 г. Като неоснователни, по обстойно изложени съображения, са възприети от съда следните оплаквания на жалбоподателя: за неправилно определяне на дължимите лихви на базата на законната лихва, за неправилно назначаване на експертиза за 2006 г. за установяване на пазарната лихва, но не и за 2004 и 2005 г. и в тази връзка за незаконосъобразно определяне отклонението на база на законната лихва съгласно § 1, т. 29 от ДР на ЗКПО. Мотивирано е оставено е без уважение и възражението, че за ревизираната сделка следвало да се има предвид изричната разпоредба на чл. 16 ЗКПО (отм.), действала в ревизирания период, съгласно която за целите на Глава І, раздел ІV от ЗКПО (отм.) пазарните цени се определят по посочени методи, като приложим в конкретния случай е методът на сравнимите неконтролирани цени между независими търговци.

С оспореното решение е отхвърлена и жалбата на дружеството срещу РА в частта относно увеличение на финансовия резултат по реда на чл. 23, ал. 2, т. 12 вр. чл. 15, ал. 2 и 3, т. 2 от ЗКПО (отм.) със стойността на данъчната основа по фактури, издадени от ЕТ "И. – Л. С.", гр. Д. Д. Съдът много подробно е обсъдил констатациите на органите по приходите в светлината на събраните в хода на ревизията доказателства, в това число тези, приобщени вследствие извършените насрещни проверки на ЕТ, като е направил обобщаващият извод за непредставяне в двете фази на спора от страна на ЕТ на доказателства за реалност на фактурираните услуги, както и на доказателства за отчетени разходи по изпълнението на услугите, съпоставими със стойността на фактурите. Като аргумент в подкрепа на горепосочените изводи е изведена и липсата на достъп до счетоводната отчетност на ЕТ. Съдът е обсъдил и представените от жалбоподателя в хода на ревизионното производство документи и обяснения с вх. № 9438/20.10.2009 г., състоящи се в заверени копия на фактури, протоколи, договори и анекси към тях, в това число Договор за строителство от 01.04.2007 г. между ЕТ „И.- Л.С.“, като изпълнител, и „К.“ ООД, като инвеститор, с предмет почистване на силози за цимент от втвърдения цимент на обект "Ц. з. З. П.", и е приел, че по същество анализът на същите подкрепя извода на органа по приходите за липса на реално извършени услуги. При изграждането на изводите си съдът е отчел обстоятелството, че договорът от 01.07.2004 г. и анекса от 31.07.2004 г. към него не са били представени от ревизираното лице в хода на предходното ревизионно производство, въпреки че са били изискани по съответния ред. Съдът не е кредитирал оспорените пред съда пет броя протоколи, за които е открито производство по оспорване истинността (протоколи от 31.08.2004 г., 05.11.2004 г., 07.01.2005 г., 06.12.2004 г. и 14.02.2005 г.), приемайки, че съдържанието им противоречи на други представени от жалбоподателя документи, обсъдени в решението, според които източването на цимент от силозите е извършено от „К.“ ООД. След обсъждане и на събраните гласни доказателства при съпоставката им с писмените такива, съдът е направил обобщаващият извод за неустановеност на извършването на процесните услуги именно от ЕТ „И.- Л.С.“, поради което и е приет за обоснован извода на органите по приходите, че процесните фактури са издадени без фактическо основание и плащането по тях също е без основание.

С решението, предмет на касационна проверка, е отхвърлена и жалбата срещу РА досежно извършеното увеличение на финансовия резултат по реда на чл. 23, ал. 2, т. 3 ЗКПО (отм.) във връзка с фактура № 393/13.12.2005 г., издадена от "Т." ООД с предмет два броя врати по 755 лв. или общо 1 510 лв. по съображения, че не са представени доказателства, че отчетеният разход от 1 510 лв. е във връзка със стопанската дейност на дружеството. Прието е още, че правилно е определен като дължим идопълнително определения корпоративен данък от 67.44 лв. за 2004 г., произтичащ от преобразуването на финансовия резултат в увеличение със счетоводно начислените разходи за амортизации и в намаление с данъчно признатия размер на разходите за амортизации, определен по реда на чл. 22 ЗКПО, както и лихвите, начислени за просрочие на авансови вноски за 2004 г., 2005 г., 2006 г. и 2007 г. общо в размер на 3 167.13 лв. и начислените лихви в размер на 183.44 лв. за просрочие на декларирания от жалбоподателя корпоративен данък за 2004 г.

Така постановеното решение е правилно.

В съответствие със събраните доказателства е направен извода, че законосъобразно органите по приходите са приели „К.“ ООД и „Ф 2004“ ООД за свързани лица. Хипотезата на свързаност произтича от обстоятелството, че към датата на сключване на договора за временна финансова помощ- 28.10.2004 г. Р. Б. Л. е съдружник и в двете търговски дружества с дялово участие по 50% от техния капитал- факт, който не е спорен. поради това, за 2004 г. и 2005 г. „К.“ ООД и „Ф 2004“ ООД се явяват свързани лица по смисъла на § 1, т. 3, б. "е" от ДР на ЗКПО (отм.), а за 2006 г. и 2007 г.- съгласно § 1, т. 3, б. "з" от ДР на ДОПК, тъй като дейността и на двете дружества се контролира пряко от едно и също лице- Р. Л. Същите действително не се явяват свързани лица по коментираните в жалбата хипотези на § 1, т. 3, б. "в" и "г" от ДР на ЗКПО (отм.), но органът по приходите правилно е посочил обстоятелствата на свързаност, а именно § 1, т. 3, б. "е" от ДР на ЗКПО (отм.) и § 1, т. 3, б. "з" от ДР на ДОПК, поради което са ирелевантни изложените в жалбата аргументи за липса на свързаност по § 1, т. 3, букви "в" и "г" от ДР на ЗКПО (отм.).

Съдът е изложил правилни мотиви относно приложимите правни норми. Съгласно чл. 23, ал. 2, т. 13 от ЗКПО(отм.), в редакцията към процесните периоди 2004 г. и 2005 г., финансовият резултат (счетоводната печалба/загуба) за данъчни цели се увеличава с разходите, съответно приходите, произтичащи от сделки или трансфери, съгласно глава първа, раздел IV. Съгласно чл. 13 от ЗКПО, когато свързани лица осъществяват търговските и финансовите си взаимоотношения при условия, които оказват влияние върху размера на печалбата и доходите, отличаващи се от условията между несвързани лица, печалбата и доходите им се установяват и се облагат с данък при условията, които биха възникнали за несвързани лица. Съгласно чл. 15, ал. 2 от ЗКПО, в случаите по чл. 13 и 14, когато резултатът за отчетния период на данъчно задължените лица е намален или е отчетена загуба, при определяне на дължимия данък се увеличава финансовият резултат преди данъчното преобразуване със сумите, произтичащи от тези търговски и финансови взаимоотношения или от тези сделки. Според чл. 15, ал. 3, т. 3 от ЗКПО (в редакцията за 2004 и 2005 г.), последната разпоредба се прилага и в случаите, когато се получават или предоставят кредити с лихвен процент, отличаващ се с повече или по- малко от 1/4 от законната лихва към момента на сключване на сделката, както и опрощаване на кредити или изплащане за своя сметка на кредити, несвързани с дейността. Според чл. 15, ал. 3, т. 3 от ЗКПО (за 2006 г.), разпоредбата на чл. 15, ал. 2 от с.з. се прилага при получаване или предоставяне на кредити с лихвен процент, отличаващ се от пазарната лихва към момента на сключване на сделката, както и опрощаване на кредити или изплащане за своя сметка на кредити, несвързани с дейността. настоящият състав на касационната инстанция намира, че в съответствие с горепосочените нормативни разпоредби е възприел като неоснователно възражението на жалбоподателя, за неустановеност на причината финансовият резултат за 2006 г. да бъде увеличен с размера на пазарната лихва, а не както за 2004 и 2005 г. с размера на законната лихва. нещо повече, както основателно се твърди в писмения отговор на ответника по косационната жалба, при определяне на законната лихва не намират приложение визираните от касатора разпоредби за прилагане методите по чл. 16 ЗКПО (отм.), касаещи определянето на пазарни цени. Липсата на лихви по предоставения кредит и отклонението с повече от 25% от законната лихва е безспорно установено в ревизионното производство, поради което правилно административния съд е потвърдил РА в частта, с която е увеличен финансовия резултат по реда на чл. 23, ал. 2, т. 13 от ЗКПО (отм.) вр. чл. 15, ал. 3, т. 3 и чл. 15, ал. 2 ЗКПО (отм.) с размера на съответната законна лихва. Съдът правилно е интерпретирал в разглеждания контекст дадената легална дефиниция на понятието "законна лихва", дадено в § 1, т. 29 от ДР на ЗКПО (отм.) и в чл. 1 от ПМС № 72 от 08.04.1994 г. и наред с това е отчел изменението на ЗКПО (отм., обн. ДВ, бр. 102/05 г., в сила от 01.01.2006 г.), според което в текстъа на т. 3 от чл. 15, ал. 2 се въвежда понятието "пазарна лихва", а не законна лихва и в § 1, т. 29 от ДР на ЗКПО (отм.) е дадено легално определение на това понятие. Аналогично на така даденото определение е и това от действащия през 2007 г. ЗКПО, дадено в § 1, т. 32 от ДР на същия закон. Законосъобразно е прието от съда, че в конкретния случай, с предоставения на практика безлихвен кредит, ревизираното лице е сключило сделка (по смисъла на цитираната разпоредба на чл. 15, ал. 3, т. 3 ЗКПО (отм.) предоставянето на кредит се третира като сделка) без лихвен процент, т.е. същият се отличава от законната лихва с пълния размер на законната лихва.

Въз основа на всичко гореизложено, настоящата инстанция намира за правилен извода на съда, че законосъобразно органите по приходите са определили размера на неотчетените приходи от лихви, като са взели предвид размера на законната лихва за данъчни периоди 2004 г. и 2005 г. и на пазарната лихва за 2006 г. и 2007 г., определена на база експертно заключение, размера на предоставените от жалбоподателя парични суми като временна финансова помощ по години и като се е съобразил с размера на възстановените от „Ф 2004“ ООД парични средства. В допълнение към мотивите на първостепенния съд следва да бъде отбелязано, че преобразуване на финансовия резултат по реда на чл. 15, ал. 2 ЗКПО (отм.) се извършва винаги, когато е налице някоя от предпоставките по ал. 3, независимо от факта дали сделката е между свързани лица или не и без да е необходимо да се изследва обстоятелството дали въз основа на сделката е намален финансовия резултат или е отчетена загуба.

Решението е правилно и в останалата оспорена част. При изграждане на правните си изводи относно извършеното увеличение на финансовия резултат за 2004 г. и 2005 г. на основание чл. 23, ал. 2, т. 12 вр. чл. 15, ал. 2 и ал. 3, т. 2 ЗКПО (отм.) с отчетени разходи по фактурите, издадени от ЕТ "И.- Л. С.", гр. Д. Д., съдът е извършил обстойна и аналитична преценка на събраните доказателства и на изслушаните свидетелски показания. Предмет на посочените фактури е "източване на цимент силози 2 и 9", "почистване на силози", а фактура № 51/02.07.2004 г. е с предмет "аванс срещу почистване на силоз за цимент по договор", който е приспаднат от стойността на фактура № 56/31.08.2004 г. Установява се, че не е извършвана проверка на счетоводната отчетност на доставчика, тъй като същият не е намерен на декларирания адрес за кореспонденция. Обоснован е извода на съда, че не е установена реалността на доставките с надежно доказани и отчетени разходи за тяхното извършване от страна на доставчика, които да могат да бъдат съпоставени със стойността по фактурите. Наличието само на фактури не е достатъчно да обоснове реалност на фактурираните услуги. Следва да бъде споделена преценката на първостепенния съд, извършена след анализ на фактурите, протоколите, договорите и анексите към тях, в това число и на Договор за строителство от 01.07.2004 г. с предмет "почистване на силози за цимент от втвърден цимент" на обект "ц. з. З. п.", че същите не установяват действителното извършване на услугите от ЕТ. Анализирайки клаузите на договора, съдът е посочил, че нито жалбоподателят, нитодоставчика са представили количествено -стойностни сметки, калкулации или други документи, материализиращи стойността и обема на уговорената услуга в количествени и стойностни измерители. Изводът е обоснован. В този контекст следва да бъде посочено, че представеният анекс към договора от 31.07.2004 г., с който се изменя предмета на последния и се договаря задължение на ЕТ да окаже съдействие и методичен контрол при почистване на силози в ц. З.З. П., да осигури контрол върху дейността на работниците на „К.“ ООД, да извърши претеглянето на почистения цимент и да осигури четири броя къртачи и ръчни колички, всъщност противоречи на дадените обяснения от управителя на „К.“ ООД и на предмета, отразен във фактурите, т.е. че "техническото изпълнение на източването на цимента било извършено от ниско квалифицирани работници на „К.“ ООД. Така, обосновано е прието от съда, че обясненията за вида на "изпълнените" от ЕТ „И.- Л.С.“ не кореспондират с предмета, отразен в процесните фактури, с които не са фактурирани дейностите, посочени в анекса към договора. Вярна е и преценката, че представените от жалбоподателя Протоколи №№ 1/1.11.2004 г.; 1/5.01.2005 г., 1/3.12.2004 г. и 1/14.02.2005 г., съставени от служители на "Т. З. П. Ц." АД също подкрепят този извод, тъй като същите свидетелстват, че източването на цимент е станало с работници на „К.“ ООД. Действително, в подкрепа на това е Допълнително споразумение от 01.09.2004 г. към договор за строителство от 2004 г. между жалбоподателя и „З.П.Ц.“ АД. В тази връзка правилно съдът не е кредитирал верността на съдържанието на представените при повторната ревизия 5 бр. протоколи към процесните фактури, които не са били представени при предходната ревизия. Законосъобразна е констатацията на съда, че същите нямат достоверна дата като частни документи, не съставляват част от счетоводството на ревизираното лице към датата на първоначалната проверка, и съдържат изгодни за страната факти, което навежда на извода, че са съставени за да защитят нейните интереси. В мотивите на оспореното решение обстойно са изследвани данните от разпита на изслушаните свидители, като съдът обосновано е формирал извода, че събраните гласни доказателства не променят изводите за липса на реални доставки. Мотивите на съда са изчерпателни, при отчитане необходимостта от приложение на нормата на чл. 172 ГПК за част от свидетелите, споделят се от настоящия състав, поради което не се налага тяхното преповтаряне.

По така изложените съображения, ВАС намира за законосъобразен решаващия извод на административния съд за неоснователност на жалбата в разглежданата й част, а именно, че при липса на реално осъществена доставка не могат да бъдат признати разходи за дейността на получателя по фактурите. Във всички случаи, в които няма доказателства за реално извършена сделка по конкретна фактура, е налице хипотезата на чл. 14, ал. 1 ЗКПО (отм.) вр. чл. 15, ал. 2 ЗКПО (отм.), че сделките са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, изразяващо се в неправомерно отчетени разходи, водещо до намаляване на финансовия резултат за облагане с корпоративен данък. Като е отчел разходи в размер на 35 200 лв. за 2004 г. и 23 200 лв. за 2005 г. по фактури, издадени от ЕТ „И.- Л.С.“, жалбоподателят неправилно е намалил финансовия си резултат за 2004 и 2005 г. със същите суми, в резултат на което е начислил корпоративен данък в размер, по малък от дължимия за същите периоди.

В заключение следва да се посочи, че съдът правилно е приел за законосъобразно и извършеното увеличение на финансовия резултат на дружеството- жалбоподател за 2005 г. на основание чл. 23, ал. 2, т. 3 от ЗКПО (отм.) във връзка с отчетените разходи по фактура № 393/13.12.2005 г., издадена от "Т." ООД с предмет 2 броя врати. Вратите са осчетоводени като разходи за основна дейност, като не са представени доказателства къде са монтирани същите и не са установени данни, че разходите за тях действително са свързани със стопанската дейност на дружеството.

Срещу постановеното решение в останалата му част не са изложени конкретни оплаквания, настоящият състав не установи проявлението на твърдяните бланкетно касационни основания, поради което касационната жалба и в тази й част е неоснователна.

Предвид гореизложеното следва да бъде прието, че решението на АС- В.Т. не страда от пороците, посочени в жалбата, и при условията на чл. 221, ал. 2 от АПК следва да бъде оставено в сила.

Тъй като Дирекция "ОУИ"- гр. В. Т. не е представлявана от юрисконсулт, то не следва да се присъжда юрисконсулско възнаграждение.

Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК, ВАС, състав на първо а отделение,


РЕШИ:


ОСТАВА В СИЛА РЕШЕНИЕ № 321 на Административен съд- гр. В. Т., V-ти състав, от 16.07.2010 г., постановено по адм. д. № 272/10 г.

Решението е окончателно и не подлежи на обжалване.



Коментари

Свързани документи със ЗКПО