Задай въпрос тук

МОС 530 Формиране на Одиторски Извадки и Други Средства за Извършване на Тестове


(В сила за одити на финансови отчети за периоди, започващи на или след 15 декември 2004 г.)


СЪДЪРЖАНИЕ 


Параграфи

Въведение

1 – 2

Определения

3 – 12

Одиторски доказателства

13 – 17

Разглеждане на риска при получаване на одиторски доказателства

18 – 20

Процедури за получаване на одиторски доказателства

21

Избор на обекти за тестване с цел събиране на доказателства

22 – 27

Съпоставяне на статистически с нестатистически подходи за формиране на извадка

28 – 30

Проектиране на извадката

31 – 39

Размер на извадката

40 – 41

Избор на извадката

42 – 43

Извършване на одиторски процедури

44 – 46

Естество и причина за грешките

47 – 50

Проектиране на грешка

51 – 53

Оценка на резултатите от извадката

54 – 56

Дата на влизане в сила

57

Приложение 1: Примери на фактори, влияещи върху размера на извадката за тестове на контролите


Приложение 2: Примери на фактори, влияещи върху размера на извадката за процедури по същество


Приложение 3: Методи за избор на извадка




Международен одиторски стандарт (МОС) 530 "Формиране на одиторски извадки и други средства за извършване на тестове" следва да бъде разглеждан в контекста на "Предговора към Международните стандарти за контрол върху качеството, одита, изразяването на сигурност и свързаните по съдържание услуги", който излага приложението и обхвата на действие на МОС. 


Въведение

        1. Целта на настоящия Международен одиторски стандарт (МОС) е да установи стандарти и да предостави насоки относно използването на одиторски извадки и на други средства за избор на обекти за тестване, когато се разработват одиторски процедури с цел събиране на одиторски доказателства.

        2. При разработването на одиторски процедури одиторът определя подходящи средства за избор на обекти за тестване, така че да получи достатъчни и уместни одиторски доказателства за постигане на целите на одиторските процедури. 


Определения

        3. "Одиторски извадки" (формиране на извадки) включват прилагането на одиторски процедури върху по-малко от 100% от обектите, формиращи салдото по дадена сметка или група от сделки и операции, при което всички единици в извадката имат шанс да бъдат избрани. Това дава възможност на одитора да получи и оцени одиторски доказателства относно някои характеристики на избраните обекти, за да оформи или да помогне оформянето на заключение относно популацията, от която е направена извадката. За формирането на одиторските извадки могат да се използват статистически или нестатистически методи.

        4. За целите на настоящия МОС, "грешка" означава отклонение на контрола при извършването на тестове на контролите, или неточности, отклонения или несъответствия при извършването на процедури по същество. По подобен начин общата грешка се използва за обозначаване на степента на отклонение или на общата сума от неточности, отклонения или несъответствия.

        5. "Аномална грешка" е грешка, която възниква от изолирано събитие, което не се повтаря, освен при специално установени случаи и поради това не е представителна за грешки в популацията.

        6. "Популация" е пълната съвкупност от данни, от които се формира една извадка и за която одиторът иска да достигне до заключения. Популацията може да бъде разделена на части или суб-популации, като всяка част се проверява отделно. Терминът "популация" се използва по отношение на термина "обособена част от нея" (страта)

        7. "Риск на извадката" възниква от възможността одиторското заключение, базирано на извадка, да бъде различно от заключение, до което би се достигнало, ако цялата популация е предмет на същата одиторска процедура. Съществуват два вида риск на извадката:

               (а) Рискът одиторът да достигне до заключение, в случай на тест на контролите, че рискът на контрола е по-нисък, отколкото е в действителност, или в случай на тест по същество, че не съществува съществена грешка, когато всъщност има такава. Този вид риск оказва влияние върху одиторската ефективност на крайния резултат от работата и е по-вероятно да доведе до неподходящо одиторско мнение.

               (б) Рискът одиторът да достигне до заключение, в случай на тест на контролите, че рискът на контрола е по-висок, отколкото е в действителност, или в случай на тест по същество, че съществува съществена грешка, когато такава не съществува в действителност. Този вид риск оказва влияние върху одиторската ефективност на работата и обикновено води до допълнителна работа за установяване, че първоначалните заключения не са били точни. 


Математическите изчисления на тези рискове се наричат нива на доверие.

        8. "Риск, който не е свързан с извадките", възниква от фактори, които стават причина одиторът да направи погрешни изводи поради каквато и да било друга причина,но която не е свързана с размера на извадката. Например, тъй като повечето одиторски доказателства са по-скоро убедителни, отколкото убеждаващи, одиторът може да приложи неподходящи процедури или одиторът може да изтълкува погрешно дадено доказателство и да пропусне установяването на грешка.

        9. "Единица на извадката" представлява отделните обекти, които формират популацията, например описани чекове по депозитни сметки, кредитни записвания по банковите извлечения, фактури по продажби или индивидуални салда по клиентски вземания, или парични единици.

        10. "Статистическа извадка" представлява всеки подход към формиране на извадките, който притежава следните характеристики:

               (а) случаен избор на извадката;

               (б) използване на теорията на вероятностите за оценка на резултатите от извадката, включително за оценка на риска от извадката.

Подход към формиране на извадките, който няма характеристиките, описани в точки (а) и (б), се приема за нестатистическа извадка.

        11. "Стратификация" е процес на разпределяне на популацията на части, всяка от които представлява група от единици на извадката, които имат подобни характеристики (често парична стойност).

        12. "Допустима грешка" означава максималната грешка за дадена популация, която одиторът може да приеме. 


Одиторски доказателства

        13. В съответствие с МОС 500 "Одиторски доказателства" одиторските доказателства се получават посредством подходяща комбинация от тестове на контролите и процедури по същество. Видът на теста, който трябва да се проведе, е важен за разбиране приложението на одиторските процедури при събирането на одиторските доказателства. 


Процедури за оценка на риска

        13а. В съответствие с МОС 315 "Разбиране за предприятието и неговата среда и оценка на рисковете от съществени неточности, отклонения и несъответствия", одиторът изпълнява одиторски процедури за оценка на риска, за да получи разбиране за предприятието и средата, в която то работи, включително за неговия вътрешен контрол. Обичайно процедурите за оценка на риска не включват използването на одиторски извадки. Одиторът обаче често планира и изпълнява тестове на контролите заедно с получаването на разбирането за модела на контролите и за да определи дали те са били въведени и прилагани. В такива случаи последващото обсъждане на тестовете на контролите е уместно. 


Тестове на контролите

        14. В съответствие с МОС 330 "Одиторски процедури в отговор на оценените рискове"тестове на контролите се извършват в случай, че оценката на риска на одитора включва очакване за оперативна ефективност на контролите.

        15. Въз основа на своето познание и разбиране за вътрешния контрол, одиторът идентифицира характеристики или признаци, които посочват осъществяване на контрол, както и възможните условия за отклонения, които посочват отстъпление от адекватното осъществяване на контрол. Наличието или отсъствието на признаци може впоследствие да бъде тествано от одитора.

        16. Обикновено одиторската извадка за тестовете на контролите е подходяща, когато приложението на контрола оставя доказателства за осъществяването му (например инициали на кредитния мениджър върху фактурите за продажби, посочващи одобрение, или доказателства за одобрение въвеждането на данни в компютърна система за обработка на данни). 


Процедури по същество

        17. Процедурите по същество са насочени към сумите и биват два вида: детайлни тестове на групи сделки и операции, салда по сметки и оповестявания, и аналитични процедури по същество. Целта на процедурите по същество е да се получат одиторски доказателства за разкриването на съществени неточности, отклонения и несъответствия на ниво твърдение за вярност. В контекста на процедурите по същество, формирането на одиторски извадки и другите средства за избор на обекти за тестване, както е разгледано в настоящия МОС, се отнасят само до детайлните тестове. При извършването на детайлни тестове по същество могат да се използват одиторска извадка и други средства за избор на обекти за тестване и събиране на одиторски доказателства, за да се удостоверят едно или повече твърдения за вярност на сума във финансовия отчет (например наличието на вземания),или да се направи независима приблизителна оценка на някои суми (например стойността на залежали материални запаси). 


Разглеждане на риска при получаване на одиторски доказателства

        18. При получаването на одиторски доказателства, одиторът използва професионална преценка, за да оцени риска от съществени неточности, отклонения и несъответствия (което включва вътрешноприсъщ риск и риск на контрола) и разработва допълнителни одиторски процедури, с които да гарантира, че този риск е сведен до приемливо ниско ниво.

        19. Параграф 19 беше заличен с влизането в сила на Стандартите за одиторски риск.

        20. Рискът на извадката и рискът, който не е свързан с извадката, могат да повлияят върху елементите на риска от съществени неточности, отклонения и несъответствия. Например при извършването на тестове на контролите одиторът може да не установи грешки в извадката и да достигне до заключението, че рискът на контрола е нисък, когато в действителност степента на грешка в популацията е неприемливо висока (риск на извадката). Също така, може да съществува грешка в извадката, която одиторът пропуска да установи (риск, който не е свързан с извадката).

По отношение на процедурите по същество одиторът може да използва разнообразни методи за намаляване на риска на разкритията до приемливо ниво. В зависимост от техния характер тези методи могат да са обект на риск на извадката и/или на риск, който не е свързан с извадката. Например одиторът може да избере неподходяща аналитична процедура (риск, който не е свързан с извадката) или може да установи само незначителни неточности, отклонения и несъответствия при детайлните тестове, когато в действителност неточностите, отклоненията и несъответствията в популацията са в размер, по-голям от допустимата сума (риск на извадката). За двата вида тестове – на контрола и по същество, рискът на извадката може да бъде намален чрез увеличаване размера на извадката, докато рискът, който не е свързан с извадката, може да бъде намален чрез подходящо планиране на ангажимента, надзор и преглед. 


Процедури за получаване на доказателства

        21. Процедурите за получаване на одиторски доказателства включват фактическа проверка, наблюдение, проучващо запитване и потвърждение, повторно изчисление,повторно изпълнение и аналитични процедури. Изборът на подходящи процедури е въпрос на професионална преценка според конкретните обстоятелства. Приложението на тези одиторски процедури често включва избор на обекти за тестване от една популация. Параграфи 1938 от МОС 500 съдържат допълнителни съображения относно одиторските процедури за получаване на одиторски доказателства.


Избор на обекти за тестване с цел събиране на доказателства

        22. Когато се разработват одиторски процедури, одиторът определя подходящи средства за избор на обекти за тестване. Способите, достъпни за одитора, са:

               (a) избор на всички обекти (100% проверка);

               (б) избор на конкретни обекти;

               (в) одиторска извадка.

        23. Решението относно това кой подход да бъде използван зависи от обстоятелствата,като при конкретните обстоятелства може да бъде подходящо приложението на всеки един или на комбинация от горепосочените способи. Освен че решението за това кои способи или комбинация от способи да бъдат използвани се взема на базата на риска от съществени неточности, отклонения и несъответствия, свързан с твърдението за вярност, което е обект на теста, одиторът следва да се убеди, че използваните способи са ефективни при осигуряването на достатъчни и уместни одиторски доказателства за постигане на целите на одиторската процедура. 


Избор на всички обекти

        24. Одиторът може да реши, че би било най-подходящо да се провери цялата популация от обекти, която изгражда група от сделки и операции, или салдо по сметка (или част в рамките на тази популация). Не е вероятно да се извърши 100% проверка в случай на тестове на контролите; тя е по-характерна за детайлните тестове.

Например 100%-та проверка може да е подходяща, когато популацията се състои от малък брой обекти с висока стойност, когато съществува значителен риск и останалите способи не осигуряват достатъчни и уместни одиторски доказателства или когато повтарящият се характер на изчисленията или на другите процеси,извършени от автоматизирана информационна система правят разходно-ефективна 100%-та проверка, например, чрез използването на компютърно-подпомогнати одиторски техники (КПОТ). 


Избор на конкретни обекти

        25. Одиторът може да реши да избере конкретни обекти от популацията, въз основа на фактори като: разбирането на одитора за предприятието, оценения риск от съществени неточности, отклонения и несъответствия, както и характеристики на популацията, която е обект на теста. Основаният на преценка избор на конкретни обекти, е обект на риск, който не е свързан с извадката. Конкретните обекти, които са избрани, могат да включват:

• С висока стойност или ключови обекти. Одиторът може да реши да избере конкретни обекти в рамките на популацията, тъй като те са с висока стойност,или да провери някои други обекти, например такива, които са подозрителни,необичайни, особено предразположени към риск, или за които има история за допускане на грешки.

• Всички обекти над определена сума. Одиторът може да реши да провери обекти, чиито стойности превишават определена сума, така че да удостовери голяма част от общата сума на група от сделки и операции или от салдото по сметката.

• Обекти с цел получаване на информация. Одиторът може да провери обектите с цел получаване на информация относно въпроси, като например характера на предприятието, естеството на сделките и операциите, и вътрешния контрол.

• Обекти с цел тестване на контролни дейности. Одиторът може да използва преценка за избор и проверка на конкретни обекти, за да определи дали дадена контролна дейност е била извършена или не.

        26. Въпреки че често селективните проверки на конкретни обекти от група от сделки и операции или от салдо по сметка са ефективен способ за събиране на одиторски доказателства, те не формират одиторска извадка. Резултатите от процедурите,приложени по отношение на обекти, избрани по този начин, не могат да бъдат приложени спрямо цялата популация. Одиторът разглежда необходимостта за получаване на достатъчни и уместни одиторски доказателства за останалата част от популацията, когато тази част е съществена. 


Одиторска извадка

        27. Одиторът може да реши да приложи одиторска извадка спрямо група от сделки и операции или салдо по сметка. Одиторската извадка може да се прилага като се използват нестатистически или статистически методи за формиране на извадка.

Одиторската извадка е разгледана подробно в параграфи от 31 до 56. 


Съпоставяне на статистически и нестатистически подходи за формиране на извадка

        28. Решението дали да се използват статистически или нестатистически подходи при формиране на извадка е въпрос на преценка на одитора относно най-ефективния начин за получаване на достатъчни и уместни одиторски доказателства при конкретните обстоятелства. Например в случая на тестове на контролите, анализът на одитора за естеството и причината за грешките често ще бъде по-важен, отколкото статистическият анализ единствено на наличието или отсъствието (т.е. преброяването) на грешки. При тази ситуация нестатистическата извадка може да е по-подходяща.

        29. Когато се прилага статистическа извадка, размерът на извадката може да се определи като се използва теорията на вероятностите или професионалната преценка.

Още повече, размерът на извадката не е валиден критерий за разграничаване на статистическия от нестатистическия подходи. Размерът на извадката е функция от фактори като тези, посочени в Приложения 1 и 2. Когато обстоятелствата са сходни, отражението на фактори като тези, описани в Приложения 1 и 2, върху извадката ще бъде подобно, независимо от това дали е избран статистически или нестатистически подход.

        30. Често, и когато приетите подходи не отговарят на определението за статистическа извадка, се използват елементите на статистическия подход, например използването на представителна извадка, ползваща случайни числа, генерирани от компютър. Статистическите мерки на риска на извадката са валидни обаче само когато приложеният подход притежава характеристиките на статистическа извадка. 


Проектиране на извадката

        31. При проектирането на одиторската извадка, одиторът взема под внимание целите на одиторската процедура и характеристиките на популацията, от която е направена извадката.

        32. Първо, одиторът разглежда конкретните цели, които трябва да се постигнат и комбинацията от одиторски процедури, които е вероятно да доведат до постигането в най-голяма степен на тези цели. Разглеждането на характера на търсените одиторски доказателства и условията за допускане на грешки или другите характеристики, свързани с тези одиторски доказателства, помага на одитора при определяне на това, което конституира една грешка и каква популация да се използва за формирането на извадка.

        33. Одиторът преценява кои условия конституират една грешка като прави препратка към целите на теста. Ясното разбиране на това, какво съставлява дадена грешка, е важно, за да се гарантира, че в проекцията на грешката са включени само тези условия, които са уместни за целите на теста. Например при процедура по същество,свързана със съществуването на вземания, като потвърждение, плащането, направено от клиента преди датата на потвърждението, но получено от клиента малко след тази дата, не се счита за грешка. Също така, неправилното записване на суми по сметките на вземанията на ниво партида на отделния клиент не се отразява върху общото салдо на вземанията. Следователно, когато се оценяват резултатите от извадката, получени в резултат от приложението на тази конкретна процедура, това не следва да се счита за грешка, въпреки че тя може да има съществено отражение върху други области от одита, като например оценката на вероятността от измама или адекватността на размера на обезценката на трудносъбираемите вземания.

        34. Когато извършва тестове на контролите, одиторът обикновено изготвя оценка на нивото на грешка, която очаква да открие в популацията, чието тестване предстои.

Тази оценка се базира върху разбирането и познанията на одитора за проектирания модел и организация на съответните контроли, и дали те са въведени, или на база проверката на малък брой обекти от популацията. По подобен начин, за тестовете по същество обикновено одиторът прави оценка на очаквания размер на грешката в популацията. Тези предварителни оценки са полезни при разработването на одиторската извадка и при определянето на нейния размер. Например, ако очакваното ниво на грешка е неприемливо високо, обичайно няма да се извършат тестове на контролите. При извършване на детайлни тестове обаче, ако очакваната сума на грешката е висока, може да бъде подходяща 100% проверка или изпол зване на голяма по размер извадка.


Популация

        35. За одитора е важно да се гарантира, че популацията е:

               (а) Подходяща за целта на одиторската процедура, което включва и разглеждане на насоката на теста. Например, ако целта на одитора е да извърши тест за възможно надценяване на задълженията, популацията би могла да се определи като списък на задълженията. От друга страна, когато се тества възможно подценяване на задълженията, популацията не е списъка на задълженията, а е по-скоро последващите плащания, неплатените фактури, извлеченията от доставчиците, разликите за доплащане или други популации, които осигуряват одиторски доказателства за възможно подценяване на задълженията.

               (б) Пълна (изчерпателна). Например, ако одиторът възнамерява да избере от един файл документите за плащане, не могат да се правят заключения относно всички документи за периода, освен ако не е убеден, че всички те са били действително класирани. По подобен начин, в случай че одиторът възнамерява да използва извадка, за да направи изводи относно функционирането на контрола през отчетния период, популацията трябва да включи всички подходящи обекти за целия период. Различен подход би могъл да бъде разделянето на популацията на части и използването на извадка само за достигането до заключение относно контрола през първите 10 месеца на годината, и използването на алтернативни одиторски процедури или отделна извадка относно оставащите два месеца. МСС 330 съдържа допълнителни насоки за извършването на одиторски процедури в междинен период.

        35а Одиторът е задължен да получи одиторски доказателства относно точността и пълнотата на информацията, генерирана от информационната система на предприятието, когато тази информация се използва при изпълнението на одиторски процедури. При формирането на одиторска извадка одиторът изпълнява одиторски процедури, за да гарантира, че информацията, от която се формира одиторската извадка, е достатъчно пълна и точна. МСС 500, параграф 11, съдържа допълнителни насоки относно одиторските процедури, които да бъдат изпълнени относно точността и пълнотата на тази информация.


Стратификация (групиране)

        36. Ефикасността на одита може да се подобри, ако одиторът стратифицира популацията чрез разделянето є на отделни суб-популации, които имат определяща обща характеристика. Целта на стратификацията (групирането) е да се намали променливостта на обектите в рамките на всяка една част (страта), което да позволи намаляването на размера на извадката, без пропорционално увеличаване на риска на извадката. Необходимо е суб-популациите да бъдат внимателно дефинирани, така че всяка извадкова единица да принадлежи само към една част.

        37. Често при извършването на детайлни тестове групата от сделки и операции или салдото по сметката се разпределя на части по парична стойност. Това позволява насочването на по-големи одиторски усилия към обекти с по-висока стойност, които могат да съдържат най-голям потенциал за грешка в стойността, в смисъла на надценяване. По подобен начин, популацията може да бъде разделена на групи според определени характеристики, които посочват по-висок риск от допускане на грешка, например, когато се тества оценката на вземанията, салдата могат да бъдат групирани по възраст.

        38. Резултатите от одиторските процедури, приложени по отношение на извадковите единиците в рамките на частта (стратата), могат единствено да бъдат проектирани по отношение на обектите, които изграждат тази част. За да се направи заключение по отношение на цялата популация, одиторът ще трябва да вземе под внимание риска от съществени неточности, отклонения и несъответствия в зависимост от това, дали друга част (страта) доизгражда цялата популация. Например 20% от обектите в популацията могат да съставляват 90% от стойността на салдото по сметката. Одиторът оценява резултатите от тази извадка и достига до заключение за 90% от стойността, отделно от оставащите 10% (за които ще се използва допълнителна извадка или други способи за набавяне на доказателства, или които може да се считат за несъществени). 


Стойностно претеглена извадка

        39. Често при извършването на детайлни тестове, особено когато се тества за възможно надценяване, е ефективно извадковата единица да се определи от отделни парични единици (напр. долари), които съставят група от сделки и операции или салдо по сметка. След избиране на конкретни парични единици от популацията,например салдото по вземанията, одиторът проверява тези конкретни обекти,например индивидуалните салда, които съдържат тези парични единици. Този подход за определяне на извадковата единица гарантира, че одиторските усилия са насочени към обекти с по-висока стойност, така че за тях има по-голяма вероятност да бъдат избрани, което води до по-малки размери на извадката. Този подход обикновено се използва съвместно със систематичния метод за избор на извадка (описан в Приложение 3) и е най-ефикасен, когато се прави избор чрез използването на КПОТ. 


Размер на извадката

        40. При определяне размера на извадката, одиторът преценява дали рискът на извадката е намален до приемливо ниско ниво. Размерът на извадката се влияе от нивото на риск на извадката, което одиторът е склонен да приеме. Колкото по-нисък е рискът, който одиторът е склонен да приеме, толкова по-голям трябва да бъде размерът на извадката.

        41. Размерът на извадката може да бъде определен чрез прилагането на статистически методи или на база професионална преценка, обективно приложена спрямо конкретните обстоятелства. Приложения 1 и 2 разглеждат влиянията, които различните фактори обикновено оказват при определянето на размера на извадката и следователно на нивото на риска на извадката. 


Избор на извадката

        42. Одиторът избира обекти за извадката с очакването, че всички извадкови единици в популацията имат шанс да бъдат избрани. Статистическата извадка изисква обектите в извадката да бъдат избрани случайно, така че всяка извадкова единица да има определен шанс да бъде избрана. Извадковите единици биха могли да са физически обекти (като например фактури) или парични стойности.

При нестатистическите извадки одиторът използва професионална преценка, за да избере обекти за извадка. Тъй като целта на извадката е да доведе до заключения относно цялата популация, одиторът се стреми да избере представителна извадкачрез избор на обекти в извадката, които притежават типични характеристики за популацията. При това извадката трябва да бъде избрана така, че да се избегне всякакъв субективизъм и преднамереност.

        43. Основните методи за избор на извадки са използването на таблици със случайни числа или КПОТ, систематичен избор и случаен избор. Всеки един от тези методи е разгледан в Приложение 3. 


Извършване на одиторски процедури

        44. Одиторът извършва одиторски процедури, подходящи за конкретната цел на одита спрямо всеки един избран обект.

        45. В случай че избран обект не е подходящ за приложението на одиторската процедура, обикновено тя се извършва върху друг заместващ обект. Например, когато се тества за доказателства относно получено разрешение за извършване на плащане може да се случи да бъде избран анулиран чек. В случай че одиторът е убеден, че чекът е бил анулиран по подходящ начин, така че той не представлява грешка, се проверява друг подходящо избран заместващ обект.

        46. Понякога обаче, одиторът не е в състояние да приложи планираните одиторски процедури към избран обект тъй като, например документацията, свързана с този обект, е била загубена. В случай че не могат да бъдат извършени подходящи одиторски процедури, одиторът обичайно счита този обект за грешка. Пример на подходяща алтернативна одиторска процедура би могла да бъде проверката на последващи постъпления, когато не е получен отговор на положително искане за потвърждение.


Естество и причина за грешките

        47. Одиторът взема под внимание резултатите от извадката, естеството и причината за всички установени грешки, както и възможното отражение върху конкретната цел на одита и върху други области от одита.

        48. Когато извършва тестове на контролите, одиторът основно се интересува от получаването на одиторски доказателства, че контролите функционират ефективно за разглеждания период. Това включва събирането на одиторски доказателства за това как са били прилагани контролите в определени моменти по време на периода, обект на одита, последователността, с която те са прилагани, и от кого и с какви средства са прилагани. Концепцията за ефективността на оперирането на контролите приема, че могат да възникнат някои грешки в начина, по който контролите са приложени от предприятието. Когато се установят такива грешки обаче, одиторът отправя конкретни запитвания, за да разбере тези въпроси, като разглежда и следното:

               (а) прякото отражение на установените грешки върху финансовия отчет; и

               (б) ефективността на вътрешен контрол и неговото влияние върху одиторския подход, когато, например грешките произтичат от заобикалянето или пренебрегването на вътрешния контрол от страна на ръководството.

В тези случаи одиторът определя дали извършените тестове на контролите предоставят подходяща база за използването им като одиторско доказателство, дали са необходими допълнителни тестове на контролите, или дали потенциалните рискове от неточности, отклонения и несъответствия трябва да бъдат обхванати чрез използването на процедури по същество.

        49. При анализа на откритите грешки одиторът може да установи, че много от тях имат общи характеристики, например вид на сделката и операцията, местоположение,продуктова линия или период от време. При тези обстоятелства одиторът може да реши да установи всички обекти в популацията, които притежават тази обща характеристика и да разшири одиторските процедури в тази част (страта). В допълнение, такива грешки могат да бъдат преднамерени и могат да са индикатор за възможна измама.

        50. Понякога одиторът може да е в състояние да установи, че грешката възниква от изолирано събитие, което не се е повтаряло освен при специално установени събития и следователно няма представителен характер за подобни грешки в популацията (аномална грешка). За да се констатира аномална грешка, одиторът трябва да разполага с висока степен на сигурност, че тази грешка не е представителна за популацията. Одиторът получава тази сигурност чрез извършването на допълнителни одиторски процедури. Допълнителните одиторски процедури зависят от ситуацията, но трябва да осигурят на одитора достатъчни и уместни одиторски доказателства, че грешката не влияе върху останалата част от популацията. Един пример е грешка, причинена от случайна повреда (срив) в компютъра, за която се знае, че е възникнала само в един ден от периода. В този случай одиторът оценява отражението на този срив, например като провери конкретни операции, обработени през този ден и разгледа ефекта на причината за срива върху одиторските процедури и заключения. Друг пример е грешка, за която е установено, че е причинена от използването на неправилна формула при изчисляването на стойностите на всички материални запаси в едно конкретно подразделение. За да се установи, че това е аномална грешка, е необходимо одиторът да гарантира, че в останалите подразделения се използва правилната формула.


Проектиране на грешка

        51. За детайлните тестове одиторът проектира грешките в стойността, установени в извадката към популацията и взема под внимание ефекта на проектираната грешка върху конкретната цел на одита и върху други области от одита. Одиторът проектира общата грешка за популацията, за да получи по-широк поглед върху размера (нивото) на грешките и за да ги съпостави с допустимата грешка.

За детайлните тестове допустима грешка са допустимите неточности, отклонения и несъответствия, като тяхната сума би трябвало да бъде по-малка или равна на нивото на същественост, определено от одитора и използвано по отношение на индивидуалните групи от сделки и операции или салда по сметките, обект на одита.

        52. Когато за една грешка се установи, че е аномална грешка, тя може да се изключи при проектирането на грешки на извадката към популацията. Отражението на всякаква такава грешка, ако не се коригира, трябва да се разглежда в допълнение към проекцията на грешките, които не са аномални. В случай че група от сделки и операции или салдо по сметката са били разделени на части (страти), грешката се проектира поотделно за всяка една част (страта). След това проектираната грешка,заедно с аномалните грешки за всяка една част (страта) се комбинират, като се вземе под внимание възможното отражение на грешките върху цялата група от сделки и операции или върху общото салдо по сметката.

        53. За тестовете на контролите не е необходима изрична проекция на грешките, тъй като нивото на грешка на извадката също така е и проектирано ниво на грешка за популацията като цяло. 


Оценка на резултатите от извадката

        54. Одиторът оценява резултатите от извадката, за да определи дали предварителната оценка на съответните характеристики на популацията е потвърдена, или е необходимо тя да бъде коригирана. В случай на тестове на контролите неочаквано високото ниво на грешки на извадката може да доведе до увеличение на оцененото ниво на риск от съществени неточности, отклонения и несъответствия, освен ако не се получат допълнителни одиторски доказателства, които потвърждават първоначалната оценка. В случай на детайлни тестове, неочаквано високият размер на грешки в извадката може да е причина за одитора да счита,че групата от сделки и операции или салдото по сметката съдържат съществени неточности, отклонения и несъответствия при отсъствието на допълнителни одиторски доказателства, че същите не са налице.

        55. В случай че общата сума на проектираната грешка заедно с аномалната грешка, е по-малка от тази, която одиторът счита за допустима, но е близко до нея, той разглежда убедителността на резултатите от извадката през призмата на одиторските процедури и може да счете за подходящо получаването на допълнителни одиторски доказателства. Общата проектирана грешка заедно с аномалната грешка е най-добрата прогнозна оценка на одитора за грешка в популацията. Резултатите от извадката обаче, се влияят от риска на извадката. Следователно, когато най-добрата приблизителна оценка на грешката е близка до допустимата грешка, одиторът признава риска, че различна извадка би довела до различна най-добра приблизителна оценка, която би превишила допустимата грешка. Разглеждането на резултатите от другите одиторски процедури помага на одитора да определи този риск, въпреки че рискът се намалява, ако се получат допълнителни одиторски доказателства.

        56. В случай че оценката на резултатите от извадката посочва, че е необходимо предварителната оценка на съответните характеристики на популацията да бъде коригирана, одиторът може:

               (а) да поиска от ръководството на проучи установените грешки и възможността за допълнителни грешки, както и да извърши необходимите корекции; и/или

               (б) да модифицира характера, времето на провеждане и обхвата на планираните одиторски процедури. Например в случай на тестове на контролите, одиторът

               (в) да разгледа ефекта върху одиторския доклад. 


Дата на влизане в сила

        57. Настоящият МОС влиза в сила за одити на финансови отчети за периоди, приключващи на или след 15 декември 2004 г. 






ПРИЛОЖЕНИЕ 1

Примери на фактори, влияещи върху размера на извадката за тестове на контролите  

По-долу са описани факторите, които одиторът следва да вземе под внимание при определяне размера на извадката за тест на контролите. Тези фактори, които трябва да бъдат разгледани заедно, допускат, че одиторът не променя характера или времето на провеждане на тестовете на контролите, или не променя по друг начин подхода към процедурите по същество в отговор на оценените рискове.


фактор

ефект върху размера на извадката

Нарастване на степента, до която рискът от съществени неточности, отклонения и несъответствия се намалява от оперативната ефективност на контролите.

Увеличение

Увеличение на степента на отклонение от предписаната контролна процедура спрямо тази, която одиторът е склонен да приеме.

Намаление

Увеличение на степента на отклонение от предписаната контролна процедура спрямо тази, която одиторът очаква да открие в популацията.

Увеличение

Увеличение на необходимата степен на доверие на одитора (или обратно, намаление на риска, че одиторът ще достигне до заключението, че рискът от съществени неточности, отклонения и несъответствия в популацията).

Увеличение

Увеличение на на извадковите единици в популацията.

Незначително влияние


        1. Степен, до която рискът от съществени неточности, отклонения и несъответствия се намалява от оперативната ефективност на контролите. Колкото по-голяма степен на сигурност одиторът възнамерява да получи от оперативната ефективност на контрола, толкова по-ниска е неговата оценка за риска от съществени неточности, отклонения и несъответствия и съответно размерът на извадката следва да е по-голям. Когато оценката на одитора на риска за съществени неточности, отклонения и несъответствия на ниво твърдение за вярност включва очакване за оперативна ефективност на контролите, одиторът трябва да изпълни тестове на контролите. При равни други условия, колкото повече одиторът разчита на оперативната ефективност на контролите при оценката на риска, толкова по-голям е обхватът на тестовете на контролите на одитора (и следователно размерът на извадката е по-голям).

        2. Степен на отклонение от предписаната контролна процедура (дейност), която одиторът е склонен да приеме (допустима грешка). Колкото по-ниска е степента на отклонение, която одиторът е склонен да приеме, толкова по-голям трябва да бъде размерът на извадката.

        3. Степен на отклонение от предписаната контролна процедура (дейност), която одиторът очаква да открие в популацията (очаквана грешка). Колкото по-висока е степента на отклонение, която одиторът очаква, толкова по-голям трябва да бъде размерът на извадката, така че да бъде в състояние да направи разумна приблизителна оценка за действителната степен на отклонение. Факторите, уместни за преценката на одитора за очакваното ниво на грешка, включват разбирането на одитора за бизнеса (в частност, извършените процедури за получаване на разбиране за вътрешния контрол), промените в персонала или във вътрешния контрол, резултатите от приложените в предходни периоди одиторски процедури и резултатите от други одиторски процедури. Високото ниво на очаквана грешка обичайно гарантира незначително намаление на риска на контрола (ако има такъв) и следователно при тези обстоятелства не се провеждат тестове на контролите.

        4. Необходима степен на доверие за одитора. Колкото по-голямо е нивото на доверие, което одиторът изисква, че резултатите от извадката са в действителност показателни за фактическо наличие на грешка в популацията, толкова по-голяма трябва да бъде извадката.

        5. Брой на извадковите единици в популацията. За големи популации, действителният размер на популацията има малко, ако изобщо има някакво влияние върху размера на извадката. За малки популации обаче, одиторската извадка често не е достатъчно ефикасна като алтернативен способ за получаване на достатъчни и уместни одиторски доказателства. 






ПРИЛОЖЕНИЕ 2

Примери на фактори, влияещи върху размера на извадката за процедури по същество  

По-долу са описани фактори, които одиторът взема под внимание, когато определя размера на извадката за детайлни тестове. Тези фактори е необходимо да се разглеждат заедно, като се допуска, че одиторът не променя подхода към тестовете на контролите или не променя по друг начин характера и времето на провеждане на процедурите по същество в отговор на оценените рискове.


фактор

ефект върху размера на извадката

Повишаване на оценката на одитора за риска от съществени неточности, отклонения и несъответствия

Увеличение

Увеличение на използването на други процедури по същество, насочени към същото твърдение на вярност

Намаление

Нарастване на необходимата степен на доверие за одитора (или обратно, намаление на риска, че одиторът ще достигне до заключение, че съществува съществена грешка, когато в действетелност)

Увеличение

Увеличение на общата грешка, която одиторът е склонен да приеме (допустима грешка)

Намаление

Увеличение на сумата на грешката, която одиторът очаква да открие в популацията

Увеличение

Стратификация на популацията, когато това е подходящо

Намаление

Броят на извадковите единици в популацията

Незначително влияние


        1. Параграф 1 беше заличен с влизането в сила на Стандартите за оценка на риска.

        2. Оценка на одитора на риска от съществени неточности, отклонения и несъответствия. Колкото по-висока е оценката на одитора на риска от съществени неточности, отклонения и несъответствия, толкова по-голям следва да бъде размерът на извадката. Оценката на одитора на риска от съществени неточности, отклонения и несъответствия се влияе от вътрешноприсъщия риск и риска на контрола. Например, ако одиторът не изпълни тестове на контролите, оценката на риска на одитора не може да бъде намалена от ефективното функциониране на вътрешните контроли във връзка с определено твърдение за вярност. Поради това, за да намали одиторския риск до приемливо ниско ниво, одиторът се нуждае от нисък риск на разкритията и трябва да разчита повече на процедурите по същество. Колкото повече одиторски доказателства са получени от детайлните тестове (т.е. колкото по-нисък е рискът на разкритията), толкова по-голям трябва да бъде размерът на извадката.

        3. Използването на други процедури по същество, насочени към същото твърдение за вярност. Колкото повече одиторът разчита на други процедури по същество (детайлни тестове или аналитични процедури по същество) за намаляване до приемливо ниво на риска на разкритията относно конкретна група от сделки и операции или за салдо по сметка, толкова по-ниска степен на доверие ще изисква от извадката и следователно нейният размер може да бъде по-малък.

        4. Степен на доверие, изисквана от одитора. Колкото по-голяма е степента на доверие, която одиторът изисква резултатите от извадката да са в действителност показателни за фактическия размер на грешката в популацията, толкова по-голям трябва да бъде размерът на извадката.

        5. Обща грешка, която одиторът е склонен да приеме (допустима грешка). Колкото по-малка е общата грешка, която одиторът е склонен да приеме, толкова по-голям трябва да бъде размерът на извадката.

        6. Размер на грешката, която одиторът очаква да открие в популацията (очаквана грешка). Колкото по-голям е размерът на грешката, която одиторът очаква да открие в популацията, толкова по-голям трябва да бъде размерът на извадката, така че да може да се направи разумна приблизителна оценка за размера на грешката в популацията. Факторите, уместни за преценката на одитора за очакваното ниво на грешка, включват степента, до която стойностите на обектите се определят субективно, резултатите от процедурите по оценка на риска, резултатите от тестовете на контролите, резултатите от приложените в предходни периоди одиторски процедури и резултатите от други процедури по същество.

        7. Стратификация (групиране). Когато съществува широк обхват (променливост) в паричния размер на обектите в популацията може да бъде полезно в отделни подпопулации или части (страти) да се групират обекти с подобен размер. Това се нарича стратификация. Когато популацията може да бъде стратифицирана по подходящ начин, съвкупността от размерите на извадките от съответната част

        8. Брой на извадковите единици в популацията. За големи популации действителният размер на популацията има малко, ако изобщо има някакво влияние върху размера на извадката. Следователно за малки популации одиторската извадка често не е достатъчно ефикасна като алтернативен способ за получаване на достатъчни и уместни одиторски доказателства. (Когато обаче се използват парични извадкови единици, увеличаването на паричната стойност на популацията увеличава и размера на извадката, освен ако това не се компенсира чрез увеличаване на нивото на същественост.)






ПРИЛОЖЕНИЕ 3

Методи за избор на извадка

Основните методи за избор на извадки са:

               (а)Използване на компютъризиран генератор на случайни числа (чрез КПОТ) или на таблици със случайни числа.

               (б)Систематичен избор, в който броят на извадковите единици от популацията е разделен на размера на извадката, за да се определи интервал на извадката, например 50 и като се определи началната точка в рамките на първите 50, а след това се избира всяка 50-та единица в извадката. Въпреки че началната точка може да се определи случайно, извадката е по-вероятно да бъде наистина случайна, ако е определена чрез използването на компютъризиран генератор на случайни числа или на таблици със случайни числа. Когато се използва систематичен избор, одиторът следва да определи, че извадковите единици в рамките на популацията не са структурирани по такъв начин, че интервалът на извадката да кореспондира с определен модел в популацията.

               (в)Случаен избор, при който одиторът избира извадка, без да следва структурирана техника. Въпреки че не е използвана структурирана техника, одиторът следва да избягва всякаква съзнателна преднамереност или предвидимост (например, за да избягва трудности, да локализира определени обекти или да избира винаги, или да избягва, първите или последните записи на страницата) и по този начин да се опита да гарантира, че всички обекти от популацията са имали шанс да бъдат избрани. Случайният избор не е подходящ, когато се използва статистическа извадка.

               (г)Изборът на пакет включва избора на пакети от съседни обекти в рамките на популацията. Обикновено изборът на пакет не може да се използва при одиторската извадка, тъй като повечето популации са структурирани по такъв начин, че може да се очаква последователните обекти да притежават подобни характеристики по-между си, но различни характеристики от обектите в останалите части на популацията. Въпреки че при някои обстоятелства може да бъде подходящо одиторска процедура за проверка на пакет от обекти, тя рядко ще бъде подходяща техника за формиране на извадка, когато одиторът възнамерява да достигне до действителни заключения относно цялата популация на база на извадката.