Задай въпрос тук
Kreston BulMar Kreston BulMar Експерт

МСС 32 - Резюме

Публикувано на: 08.04.2011





ЦЕЛ

                Целта на МСС 32 е да създаде принципи за представянето на финансовите инструменти като пасиви (финансови задължения) и инструменти на собствения капитал и за компенсирането на финансовите активи и финансовите пасиви. Той се прилага по отношение на:

                а) класификацията на финансовите инструменти от гледна точка на емитента, като финансови активи, финансови пасиви и инструменти на собствения капитал;

                б) класификацията на свързаните с тях лихви, дивиденти, загуби и печалби (следват отчитането на фин. Инструмент, с който са свързани) и

                в) обстоятелства, при които финансови активи и финансови пасиви следва да бъдат компенсирани.

                МСС 32 се прилага и към договори за покупка или продажба на нефинансова позиция, които (и двете условия трябва да бъдат изпълнени):

                а) могат да бъдат уредени нетно в парични средства или друг финансов инструмент, или чрез размяна на финансови инструменти (пример: опция за закупуване на фиксирано количество олово на бъдеща дата и определена цена със спекулативна цел);

                б) и не са сключени за целите на получаването или доставката на нефинансова позиция (пример: злато, олово, газ) в съответствие с очакваните потребности на предприятието за покупки, продажби или използване.

                Принципите в настоящия Стандарт допълват принципите за признаване и оценяване на финансови активи и финансови пасиви в МСС 39 Финансови инструменти: признаване и оценяване, и за оповестяване на информация за тях в МСФО 7 Финансови инструменти: оповестяване.

ОБХВАТ

                Настоящият Стандарт се прилага от всички предприятия по отношение на всички видове финансови инструменти.

ИЗКЛЮЧЕНИЯ ОТ ОБХВАТА

                Настоящият Стандарт се прилага от всички предприятия по отношение на всички видове финансови инструменти, с изключение на:

                а) тези дялове в дъщерни, асоциирани и съвместни предприятия, които се отчитат счетоводно съгласно МСС 27 Консолидирани и индивидуални финансови отчети, МСС 28 Инвестиции в асоциирани предприятия или МСС 31 Дялове в съвместни предприятия. Предприятията обаче прилагат настоящия Стандарт по отношение на дялове в дъщерни, асоциирани или съвместни предприятия, които според МСС 27, МСС 28 или МСС 31 се отчитат счетоводно съгласно МСС 39 Финансови инструменти: признаване и оценяване. В тези случаи предприятията прилагат изискванията за оповестяване в МСС 27, МСС 28 и МСС 31 в допълнение към тези в настоящия Стандарт. Предприятията прилагат настоящия Стандарт и по отношение на всички деривативи за дялове в дъщерни, асоциирани или съвместни предприятия;

                б)            права и задължения на работодатели по планове за доходи на наети лица, към които се прилага МСС 19 Доходи на наети лица;

                в) договори за възнаграждение под условие при бизнес комбинация (вж. МСФО 3 Бизнес комбинации). Това изключение се прилага само по отношение на придобиващия;

                г) застрахователни договори, както са дефинирани в МСФО 4 Застрахователни договори. Настоящият Стандарт обаче се прилага по отношение на деривативи, които са внедрени в застрахователни договори, ако МСС 39 изисква от предприятието да ги отчита отделно. Освен това издателят прилага настоящия стандарт за договорите за финансова гаранция, ако той прилага МСС 39 при признаването и оценяването на договорите, но прилага МСФО 4, ако избира в съответствие с параграф 4(г) на МСФО 4, да прилага МСФО 4 при признаването и оценяването им.

                д) финансови инструменти, които са в рамките на обхвата на МСФО 4, тъй като съдържат допълнителен негарантиран доход. Емитентът на тези инструменти е освободен от прилагането на параграфи 15—32 и НП25—НП35 на настоящия Стандарт към тези характеристики относно разграничението между финансови пасиви и инструменти на собствения капитал. Тези инструменти обаче са предмет на всички останали изисквания на настоящия Стандарт. Нещо повече, настоящият Стандарт се прилага по отношение на деривативи, които са внедрени в тези инструменти (вж. МСС 39);

                е) финансови инструменти, договори и задължения по сделки с плащане на базата на акции, по отношение на които се прилага МСФО 2 Плащания на базата на акции, с изключение на:

                               (i)            договори в обхвата на параграфи 8—10 от настоящия Стандарт, по отношение на които се прилага настоящият Стандарт;

                               (ii)           параграфи 33 и 34 от настоящия Стандарт, които се прилагат по отношение на обратно изкупени акции, които са закупени, продадени, емитирани или обезсилени във връзка с планове за предоставяне на опции за акции на наети лица, планове за покупка на акции от наети лица и всякакви ангажименти за компенсации под формата на дялове в собствения капитал.

ОПРЕДЕЛЕНИЯ

                Финансов инструмент - всеки договор, който поражда финансов актив за дадено предприятие и финансов пасив или инструмент на собствения капитал за друго предприятие(пример1: Предприятие А е продало стоки на предприятие В, които не са изплатени от последното. Следователно правото на получаване на парични средства (вземането) при А е финансов актив, а задължението да се изплатят паричните средства при В е финансов пасив. Пример 2: Предприятие С е закупило обикновени акции, емитирани от предприятие Т. Акциите при С са финансов актив, а при Т – инструмент на собствения капитал, тъй като дават правото на С да получи остатъчен дял от нетните активи на Т, в случай че Т бъде прекратено.

                Финансов актив - всеки актив, който е:

                (а) парични средства (пример: парична сума);

                (б) инструмент на собствения капитал на друго предприятие (пример: акции, опции за акции; инвестиция в дялове или в издадените от други предприятия инструменти на собствения капитал);

                (в) договорно право:

                               (i)            да се получат парични средства или друг финансов актив от друго предприятие (пример: вземане, държана облигация, депозит в банка, полица платима в държавни облигации); или

                               (ii)           да се разменят (ще стане на бъдеща дата) финансови активи или финансови пасиви с друго предприятие при условия, които са потенциално благоприятни (ще се прецени дали са такива на датата на уреждане) за предприятието;

                Пример: вземания; кредити към други предприятия; инвестиция в облигации или други дебитни инструменти издавани от други предприятия; производен (дериватив) финансов актив.

                (г) договор, който ще бъде или може (предприятието длъжник ще избере как да бъде уредено) да бъде уреден в инструменти на собствения капитал на емитента и (не се класифицират като инструмент на собствения капитал) е:

                               (i)            недериватив, за който предприятието е или може да бъде задължено да получи променлив брой инструменти на собствения капитал на предприятието; или

                               (ii)           дериватив, който ще бъде или може да бъде уреден по друг начин, а не чрез размяна на фиксирана сума парични средства или друг финансов актив за фиксиран брой инструменти на собствения капитал на предприятието. За тази цел инструментите на собствения капитал на емитента не включват инструменти, които самите са договори за бъдещо получаване или предоставяне на инструменти на собствения капитал на предприятието.

                Пример за недиравативен инструмент:

                Предприятие Алфа предоставя 10 000 лв. на предприятие Бета (акционер в Алфа), като Бета се задължава в замяна да предостави след 3 месеца променливо количество собствени акции. Ако справедливата стойност на една акция след 3 месеца бъде 5 лв, Бета ще получи 2 000 бр акции, а ако бъде 10 лв. – 1 000 бр.

                Следователно изплатените от Алфа 10 000 лв. представляват недиравитевн финансов актив (вземане), тъй като ще се уреди чрез получаването на променливо количество акции. Но ако договорът беше за фиксирано количество акции, изплатената сума не се третира като финансов актив, а се отнася в намаление на собствения капитал.

                Пример за дериватив:

                Предприятие Алфа закупува кол опция за собствени акции от предприятие Б (акционер в Алфа), като изплаща 10 000 лв. опционна премия. Цената на упражняване на опцията е 10 лв на акция.

                Ако начинът на уреждане на опцията бъде нетно парично уреждане или нетно уреждане в акции или начинът на уреждане е по избор, то тогава опционната премия ще се третира като финансов актив. Но ако опцията ще бъде уредена чрез получаването на фиксирано количество акции (в договора е фиксиран брой на акции, например 10 000 бр.), изплатената опционна премия се третира като инструмент на собствения капитал и се приспада от собствения капитал (премиен резерв).

                Финансов пасив - всеки пасив, който е:

                (а)           договорно задължение:

                               (i)            да се предоставят парични средства или друг финансов актив на друго предприятие (пример: търговски задължения, задължения по заеми); или

                               (ii)           да се разменят (на бъдеща дата) финансови активи или финансови пасиви с друго предприятие при условия, които са потенциално неблагоприятни за предприятието; или

                Пример: задължения (в т.ч. търговски задължения; издадени от предприятието облигации или други дебитни инструменти; производни (деривативи) финансови пасиви.

                (б)           договор, който ще бъде или може да бъде уреден в инструменти на собствения капитал на емитента и е:

                               (i)            недериватив, за който предприятието е или може да бъде задължено да предостави променлив брой инструменти на собствения капитал на предприятието; или

                               (ii)           дериватив, който ще бъде или може да бъде уреден по друг начин, а не чрез размяна на фиксирана сума парични средства или друг финансов актив за фиксиран брой инструменти на собствения капитал на предприятието. За тази цел инструментите на собствения капитал на емитента не включват инструменти, които самите са договори за бъдещо получаване или предоставяне на инструменти на собствения капитал на предприятието.

                Пример: задължение за представяне на собствени дялове на фиксирана парична стойност; някои деривативи на собствения капитал.

                Инструмент на собствения капитал - всеки договор, който доказва остатъчен дял от активите на дадено предприятие, след приспадането на всички негови пасиви.

                Актив – Пасив = Собствен Капитал

                Пример: обикновените дялове (които не могат да бъдат върнати на издателя от техния притежател); преференциалните дялове (които не могат да бъдат изкупени обратно от техния притежател или предвидени за недискреционни дивиденти); гаранции или писмено направен избор за закупуване на опции за инвестиции (които позволяват на държателя да се запише за участие или да закупи точно определен брой обикновени акции, които не могат да бъдат търгувани на свободния пазар за замяна срещу определена сума пари или други финансов актив).

                Дериватив е финансов инструмент или друг договор от обхвата на МСС 39, който притежава всяка една от следните три характеристики:

                а) стойността му се променя в отговор на промени в конкретен лихвен процент, цена на финансов инструмент, цена на стока, валутен курс, индекс на цени или проценти, кредитен рейтинг или кредитен индекс, или други променливи, посочени по отношение на нефинансови променливи, когато променливата не се отнася конкретно за страна по договора (наричана понякога „основна” променлива) (пример: цената на кол опция за акция се увеличава, когато цената на акциите се увеличава);

                б) не се изисква първоначална нетна инвестиция или изисква първоначална нетна инвестиция, която е по-малка от необходимата за други видове договори, за които се очаква да реагират по подобен начин на промените в пазарните фактори; и

                в) се урежда на бъдеща дата.

                Справедлива стойност е стойността, срещу която един актив може да бъде разменен или пасив, уреден в сделка между информирани и желаещи страни при справедливи пазарни условия.

                В настоящия Стандарт „договор" и "договорен" се отнасят до споразумение между две или повече страни, което е с ясни икономически последици, които страните имат малка, ако имат изобщо някаква, възможност да избегнат, тъй като обикновено споразумението подлежи на юридическо изпълнение. Договори, а следователно и финансови инструменти, могат да приемат различни форми и не е задължително да бъдат в писмен вид.

                В настоящия Стандарт „предприятие„ включва физически лица, търговски дружества, юридически лица, фондове и правителствени агенции.


Въз основа на дефинициите може да се изведе съставът на финансовите инструменти от трите вида:

Финансови Инструменти

Финансови активи

Финансови пасиви

Инструменти на Собствения

Капитал (при емитента)

1. Парични средства

2. Вземаня с договорен характер (вкл. и такива, уреждани чрез променливо количество инструменти на собствения капитал на емитента)

3. Предоставени заеми (вкл. придобити дългови ценни книжа)

4. Инструменти на собствения капитал на други предприятия (придобити акции, опции за акции, варанти, права и др.)

1. Задължения с договорен характер (вкл. и такива, уреждани чрез променливо количество инструменти на собствения капитал на емитента)

2. Получени заеми (вкл. издадени дългови ценни книжа)

3. Някои акции с право на връщане или с клауза за задължително изкупуване от емитента.


1. Акции – обикновени и привилегировани.

2. Опции за акции, варанти, права и др. (уреждани само чрез предоставяне на фиксирано количество акции срещу фиксирано количество парични средства или друг финансов актив, ако са за променливо количество акции, са финансов пасив за емитента).


1. ОБЩИ ПОЛОЖЕНИЯ

• Вземанията и задълженията са финансови актив и финансов пасив, само когато имат:

-          договорен характер. Понятието договор според МСС за финансови инструменти е в широк смисъл и означава обвързващо споразумение, което не е задължително да бъде в писмен вид.

-          Ще се уредят чрез получаване или предоставяне на парични средства или други финансов актив.


Следователно не са финансови активи или пасиви: вземания или задължения от/към държавата, общините или осигурителни организации (със законов характер); вземания или задължения по бартерни сделки с обект на размяна нефинансови дълготрайни активи или материални запаси, конструктивни задължения по смисъла на МСС 37, материални запаси, нематериални активи, предплатени разходи и приходи за бъдещи периоди (защото няма да се получават в бъдеще парични средства, а ще се предоставя услуга), провизии за гаранционно обслужване.

• Стокови деривативи, като например стокови опции или фючърси, за които се очаква в бъдеще да се извърши реална доставка на съответния нефинансов актив на фиксирана цена в съответствие с очаквана покупка, продажба или изисквания за използване на предприятието, не са финансови инструменти. Изключение се прави само за тези стокови договори, за които има утвърдена практика и се очаква да бъдат уредени нетно – в парични средства или чрез друг финансов актив, или нефинансовият актив може да се превърне лесно в парични средства, а няма да се уредят чрез реална доставка на съответния нефинансов актив. Такива договори са финансови активи или пасиви (деривативи) в обхвата на МСС 39.



2. КЛАСИФИКАЦИЯ КАТО ФИНАНСОВ ПАСИВ ИЛИ ИНСТРУМЕНТ НА СОБСТВЕНИЯ КАПИТАЛ

• Емитентът на финансов инструмент класифицира инструмента или неговите съставни части при първоначалното признаване като финансов пасив, финансов актив или инструмент на собствения капитал в съответствие със съдържанието на договорното споразумение и дефинициите за финансов пасив, финансов актив и инструмент на собствения капитал.

• За да определи емитентът дали финансов инструмент е инструмент на собствения капитал, а не финансов пасив, инструментът е инструмент на собствения капитал, само ако са изпълнени и двете условия (а) и (б) по-долу:

                (а)           Инструментът не включва договорно задължение (дефакто това е определението за финансов пасив):

                               (i)            да се предоставят парични средства или друг финансов актив на друго предприятие; или

                               (ii)          да се разменят финансови активи или финансови пасиви с друго предприятие при условия, които са потенциално неблагоприятни за емитента.

                (б)           Ако инструментът ще бъде или може да бъде уреден в инструменти на собствения капитал на емитента, той е:

                               (i)            недериватив, който не включва договорно задължение за емитента да предостави променлив (ще се предоставят фиксиран брой) брой свои инструменти на собствения капитал; или

                               (ii)          дериватив, който ще бъде уреден от емитента само чрез размяна на фиксирана сума парични средства или друг финансов актив за фиксиран брой неговите инструменти на собствения капитал. За тази цел инструментите на собствения капитал на емитента не включват инструменти, които самите са договори за бъдещо получаване или предоставяне на инструменти на собствения капитал на емитента. (Пример: обикновени акции, кол опции за акции)

• Договорно задължение, включително възникващо от деривативен финансов инструмент, който ще или може да доведе до бъдещо получаване или предоставяне на инструменти на собствения капитал на емитента, но не отговаря на условия (а) и (б) по-горе, не е инструмент на собствения капитал.

• Изключително важна особеност при разграничаването на финансов пасив от инструмент на собствения капитал е съществуването на договорно задължение на дадена страна по финансовия инструмент (емитента) да предостави парични средства или друг финансов актив на другата страна (притежателя) или да размени финансови активи или финансови пасиви с притежателя при условия, които са потенциално неблагоприятни за емитента.

• Същността на финансовия инструмент, а не неговата правна форма, обуславя класификацията му в баланса на предприятието. Същността и правната форма обичайно си съответстват, но невинаги. Някои финансови инструменти приемат правната форма на собствен капитал, но по своята същност са привлечен капитал, а други могат да съчетават в себе си характеристики, свързани с инструментите на собствения капитал, и характеристики, свързани с финансови пасиви. 

                Случаи на несъответствие между същност и правна форма:

                а) привилегирована акция, която подлежи на задължително обратно изкупуване от страна на емитента за фиксирана или определима сума на фиксирана или определима бъдеща дата, или дава на притежателя правото да изиска от издателя да изкупи обратно инструмента на или след определена дата за фиксирана или определима сума, е финансов пасив.

                б) финансов инструмент, който дава право на притежателя си да върне инструмента обратно на емитента срещу парични средства или друг финансов актив („инструмент с право на връщане”), е финансов пасив. Например взаимни фондове от отворен тип, тръстове с инвестиционни единици могат да предоставят на своите притежатели на дялове или членове правото дяловете им в предприятието емитент да бъдат обратно изкупени във всеки момент срещу парични средства, равни на пропорционалния им дял в стойността на активите на емитента.

• Ако предприятието няма безусловно право да избегне предоставянето на парични средства или друг финансов актив, за да уреди договорно задължение, задължението отговаря на дефиницията за финансов пасив.

• Финансов инструмент, който не установява изрично договорно задължение за предоставянето на парични средства или друг финансов актив, може да установи задължение косвено посредством своите срокове и условия.

                а) финансов инструмент може да съдържа нефинансово задължение, което се урежда единствено и само ако предприятието не направи разпределения или не изплати инструмента. Ако предприятието може да избегне прехвърляне на парични средства или на друг финансов актив само чрез уреждането на нефинансовото задължение, финансовият инструмент е финансов пасив;

                б) финансов инструмент е финансов пасив, ако се предвижда, че при уреждането предприятието ще предостави или:

                               (i)            парични средства или друг финансов актив, или

                               (ii)          свои  собствени акции,  чиято  стойност е  определена  като  значително превишаваща стойността на паричните средства или друг финансов актив.

• Даден договор не е инструмент на собствения капитал единствено защото може да води до получаването или предоставянето на определен брой инструменти на собствения капитал на предприятието. Примери:

                а) договор за предоставяне на собствени капиталови инструменти на предприятието в размер на равностойността на 100 ВЕ (на бъдеща дата, променлив брой акции);

                б) договор за предоставяне на собствени капиталови инструменти на предприятието в размер на равностойността на 100 унции злато (отново има ме променлив брой).

                Такъв договор е финансов пасив за предприятието, въпреки че предприятието трябва или може да го уреди чрез предоставяне на свои собствени капиталови инструменти. Той не е капиталов инструмент, тъй като предприятието използва променлив брой от своите собсвени капиталови инструменти като средство за уреждане на договора.

• Договор, който ще бъде уреден от предприятието, (получаващо или) предоставящо фиксиран брой от своите инструменти на собствения капитал срещу фиксирана сума парични средства или друг финансов актив, е инструмент на собствения капитал. Например: издадена опция за акции, която осигурява на контрагента право на покупка на фиксиран брой акции на предприятието за фиксирана цена или за фиксирана посочена сума на главница на облигация, е капиталов инструмент.

                - всяко получено възнаграждение (като премия, получена за издадена опция или варант за собствени акции на предприятието) се прибавя директно към собствения капитал.

                - всяко платено възнаграждение (като премия, платена за закупена опция) се приспада директно от собствения капитал.

                - промените в справедливата стойност на капиталов инструмент не се признават във финансовите отчети (собствени капиталови инструменти не се преоценяват).

• Договор, който съдържа задължение на предприятието да закупиэ (изкупи) свои инструменти на собствения капитал срещу парични средства или друг финансов актив, води до финансов пасив за настоящата стойност на сумата за изплащане (например в размер на настоящата стойност на форуърдната цена на обратно изкупуване, цената на упражняване на опция или друга стойност на изплащането). Това е така дори и ако договорът сам по себе си е инструмент на собствения капитал.

• Договор, който ще бъде уреден от предприятието, предоставящо или получаващо фиксиран брой от своите инструменти на собствения капитал срещу променлив размер парични средства или друг финансов актив, е инструмент на собствения капитал.


3. КЛАУЗИ ЗА УРЕЖДАНЕ ПОД УСЛОВИЯ

• Финансов инструмент може да изисква от предприятието да предостави парични средства или друг финансов актив или да го уреди по такъв начин, че той би бил финансов пасив при настъпване или не настъпване на несигурни бъдещи събития (или изход от несигурни обстоятелства), които са извън контрола както на емитента, така и на притежателя на инструмента, като например промени в борсов индекс, индекс на потребителските цени, лихвен процент, изисквания на данъчното облагане, бъдещи приходи на емитента, нетния доход или съотношението дълг към собствен капитал. Емитентът на такъв инструмент не разполага с безусловното право да избегне предоставянето на парични средства или друг финансов актив (или да го уреди по друг начин така, че той би бил финансов пасив). Следователно той е финансов пасив за емитента, освен ако:

                а)            частта от клаузата за уреждане под условие, която би изисквала уреждане в парични средства или друг финансов актив (или по друг начин така, че той би бил финансов пасив), не е действителна; или

                б)            от емитента може да се поиска да уреди задължението в парични средства или друг финансов актив (или по друг начин да го уреди така, че той би бил финансов пасив) само в случай на ликвидация на емитента.


4. ВАРИАНТИ ЗА УРЕЖДАНЕ

• Когато деривативен финансов инструмент осигурява на едната страна избор за това, как да бъде уреден (напр. емитентът или притежателят може да избере нетно уреждане в парични средства или чрез размяна на акции срещу парични средства), той е финансов актив или финансов пасив, освен ако всички алтернативи за уреждане не водят до това той да е инструмент на собствения капитал.


5. СЪСТАВНИ ФИНАНСОВИ ИНСТРУМЕНТИ

• Емитентът на недеривативен финансов инструмент преценява условията на финансовия инструмент, за да определи дали той съдържа едновременно пасивен и капиталов компонент (с други думи един от компонентите на инструмента покрива определението за финансов пасив, а другия – за инструмент на собствения капитал. Този вид инструмент отнасяме към собствен капитал). Тези компоненти се класифицират отделно като финансови пасиви, финансови активи или инструменти на собствения капитал.

• Предприятието признава отделно компонентите на финансов инструмент, който (а) създава финансов пасив за предприятието и (б) предоставя опция на притежателя на инструмента да го конвертира в инструмент на собствения капитал на предприятието. Например облигация или сходен инструмент, конвертируем от притежателя във фиксиран брой обикновени акции на предприятието, е съставен финансов инструмент. От гледна точка на предприятието такъв инструмент се състои от два компонента: финансов пасив (договорен ангажимент за предоставяне на парични средства или друг финансов актив) и инструмент на собствения капитал (кол - опция, предоставяща право на притежателя за определен период от време да я конвертира във фиксиран брой обикновени акции на предприятието).

• За определяне на първоначалната отчетна стойност на компонентите пасив и капитал предприятията използват така наречения „с или без метод”: първоначалната балансова стойност на съставен финансов инструмент се разпределя към неговите компоненти на собствен капитал и пасив, към капиталовия компонент се отнася остатъчната стойност след приспадане на сумата, определена отделно за пасивния компонент, от справедливата стойност на инструмента като цяло.


Справедлива стойност на сложния инструмент (-) минус справедливата стойност на компонента пасив (= неговата първоначална отчетна стойност; дисконтират се бъдещите парични потоци) = равно на първоначалната отчетна стойност на компонента капитал.


Обратното действие е недопустимо. Неправилно би било да се определя справедливата стойност на компонента капитал и след това да се разпределя остатъчната стойност на компонента пасив. Сумата на първоначално признатите балансови стойности на компонентите на пасива и капитала е равна на стойността, която следва да бъде определена на иструмента като цяло. Последващо осчетоводяване на компонента пасив се извършва съобразно изискванията на МСС 39. Капиталът не подлежи на последваща преоценка след първоначалното му признаване.


6. ОБРАТНО ИЗКУПЕНИ АКЦИИ

• Ако предприятие придобие повторно свои инструменти на собствения капитал, тези инструменти („обратно изкупени (съкровищни) акции") се приспадат от собствения капитал. Не се признава нито печалба, нито загуба от покупката, продажбата, емитирането или обезсилването на инструменти на собствения капитал на предприятието. Такива обратно изкупени акции могат да бъдат придобити и държани от предприятието или от други членове на консолидираната група. Платеното или полученото възнаграждение се признава директно в собствения капитал.

• Възникнали разлики от емитиране, обратното изкупуване, обезсилване или продажба на собствени акции се отчитат в собствения капитал, а  не в отчета за всеобхватния доход.



7. ЛИХВИ, ДИВИДЕНТИ, ЗАГУБИ И ПЕЧАЛБИ

• Лихви, дивиденти, загуби и печалби, свързани с финансов инструмент или компонент, който е финансов пасив, се признават като приходи или разходи в печалбата или загубата. Предприятието приспада разпределенията за притежателите на инструменти на собствения капитал директно от собствения капитал, нетно от всички свързани преференции за данък върху доходите. Разходите по операцията за капиталова сделка, различни от разходи за емитиране на инструмент на собствения капитал, които са пряко свързани с придобиването на бизнес (които се отразяват счетоводно съгласно МСФО 3), се отразяват счетоводно като намаление на собствения капитал, нетно от всички свързани преференции за данък върху доходите.


Финансов Пасив

Финансов Инструмент

                Дивидентите на титулярите на неизплатените дялове/акции, които са класифицирани като финансов пасив, предприятието признава по начин, по който отчита разходите по лихви върху облигации. Приходите и загубите, свързани с погасяване на финансови пасиви, се признават в печалбата или загубата.


(приходно-разходен подход)

                Пример: дивиденти за привилегировани акции, класифицирани като финансов пасив се отчитат като разход в печалбата или загубата

                Дивидентите на титулярите на неизплатените дялове/акции, които са класифицирани като капитал, предприятието отнася като дебит направо в капитала. Сумите за погасяване и повторно финансиране на инструментите на капитала на предприятието се отчитат като промени в капитала. Като цяло, понесените разходи при емитирането или придобиването на инструменти на собствения капитал (текущи такси, съдебни такси, такси за консултантски услуги и други дължими плащания пряко свързани с транзакциите и в противен случай не биха били платени) не се признават като разход, а се осчетоводяват като отчисления от капитала.


(капиталов подход)

                Пример: дивидентите за обикновените акции (инструмент на собствения капитал) се отчитат в намаление на собствения капитал (неразпределена печалба)

* Промените в справедливата стойност на инструментите на капитала не се отчитат във финансовите отчети.


Примери:

Дивидентите за обикновените акции (инструмент на собствения капитал) се отчитат в намаление на собствения капитал (неразпределената печалба).

Дивидентите за привилегированите акции, класифицирани като финансов пасив, се отчитат като разход в печалбата или загубата.


8. КОМПЕНСИРАНЕ НА ФИНАНСОВ АКТИВ И ФИНАНСОВ ПАСИВ

• Финансовите активи и финансовите пасиви се компенсират и нетната сума да се представя в баланса, когато и само когато предприятието (и двете условия трябва да бъдат изпълнени) :

                а)            право на прихващане - понастоящем има юридически упражняемо право да компенсира признатите суми; и

                б)            намерение за прихващане на нетна база или едновременно - има намерение или да уреди на нетна база, или да реализира актив и едновременно с това да уреди пасив.

• Обикновено компенсирането не е подходящо, когато:

                а) няколко различни финансови инструмента се използват, за да наподобят характеристиките на един финансов инструмент (т.е. на „синтетичен” инструмент);

                б) финансови активи и финансови пасиви възникват от финансови инструменти със същата основна изложеност на риск (например активите и пасивите в портфейл от форуърдни договори или други производни инструменти), но включват различни контрагенти;

                в) финансови или други активи се представят като обезпеченеие за финансови пасиви без право на регресен иск;

                г) финансови активи са заделени на доверително управление от длъжник за целите на погасяване на задължение, без тези активи да са приети от кредитора за урежедане на задължението (например създаване на погасителен фонд);

                д) задължения, понесени в резултат на събития, пораждащи загуби, се очаква да бъдат възстановени от трета страна по силата на иск, направен по застрахователен договор.

• При счетоводното отчитане на прехвърлянето на финансов актив, който не отговаря на изискванията за отписване, предприятието не компенсира прехвърления актив и свързания пасив.

•  Посочените по-горе условия представят начина, по който, когато предприятието има право да получи или намерение да плати определена сума, то разполага само с един финансов актив или финансов пасив. При липсата на едно или на двете посочени по-горе условия, финансовите активи и финансовите пасиви се уреждат отделно. Отделното представяне на финансовия пасив и актив точно отразява предстоящите парични потоци и свързаните с него рискове.



Казус 1

Кои от изброените по-долу позиции са финансови инструменти и съответно трябва да се признават съгласно МСС 32:

Вид

Финансов Инструменти

Пояснение

в обхвата на МСС 32

Вземания от продажби

Да

Те са финансов актив, тъй като титуляра има договорното право да получи парите от продажбата.

Да

Парични депозити в банки

Да

Депозита е финансов актив за предприятието и финансов пасив за банката, тъй като последната има условно задължение да върне депозита на предприятието.

Да

Задължения или вземания по финансов лизинг

Да


Да

Данъчни задължения произтичащи от закон

Не

Не произтичат от договорно право или задължение, а имат задължителен характер по закон.

Не

Договор за покупка на електричество, плащането е в брой

Не

Защото плащането е в брой.

Да

Златни кюлчета, депозирани в банки

Не

Златото не е финансов инструмент.То е стока.

Не

Предплатени разходи

Не

Предплатените разходи не предполагат доставка, плащане на парични средства или друг финансов инструмент.

Не

Отсрочени приходи

Не


Не

Инвестиции в дългови инструменти

Да

Те са финансови активи, защото инвеститорът има договорно право да получи пари.

Да

Дългови инструменти, издадени от отчитащото се предприятие

Да

Те са финансов пасив

Да

Капиталови инструменти, издадени от отчитащото се предприятие

Да

МСС 39 предвижда специфичен обхват на приложение

Да

Инвестиции в капиталови инструменти, където фирма Алфа не притежава значително влияние върху инвестираната фирма

Да

Те са финансови активи, защото инвеститорът държи капиталовия инструмент, който е издаден от друго предприятие.

Да

Инвестиции в капиталови инструменти, където фирма Алфа притежава значително влияние върху инвестираната фирма

Да

Инвестицията е финансов актив, но се осчетоводява като инвестиция в смесено, асоциирано или дъщерно предприятие.

Не

Привилегировани акции, подлежащи на задължително обратно изкупуване след 3-тата година.

Да

Финансов пасив, тъй като са договорно задължение да се предоставят парични средства на акционерите при обратното им изкупуване.

Да

Привилегировани акции, даващи правото на акционерите да ги предоставят за обратно изкупуване, когато пожелаят (инструмент с право на връщане)

Да

Финансов пасив

Да

Привилегировани акции, даващи правото (но не и задължението) на емитента да ги изкупи обратно след 5-тата година.

Да

Инструмент на собствения капитал

Да

Привилегировани акции, като се задължава да изплаща дивиденти всяка година (а не по преценка на ръководството, както е обикновено)

Да

Финансов пасив

Да


Казус 2

Дружество Алфа издава облигации с номинална стойност 150 000. Титулярът на облигациите има право да конвертира същите в обикновени акции от капитала на дружество Алфа. При издаването на облигациите, дружество Алфа получава парични постъпления на обща стойност 150 000. След като приспадне главницата и лихвата върху паричния поток на облигациите, чрез прилагане на лихвения процент за такъв вид облигации без компонента капитал, дружеството Алфа изчислява, че аналогичните по вид облигации без компонента капитал ще бъде 132 000. В резултат на това, първоначалната отчетна стойност на компонента пасив е 132 000. Първоначалната балансова стойност на компонента капитал се изчислява като разлика между всички парични постъпления (справедливата цена) от 150 000 и първоначалната балансова стойност на компонента пасив 132 000. При това положение първоначалната балансова стойност на компонента капитал е 18 000. Дружество Алфа ще извърши следните записвания:


Парични средства                                                           150 000

                Финансов пасив                                                               132 000

                Капитал                                                                                               18 000



Казус 3

На 01.01.2009 г. предприятие издава облигации, конвертируеми от притежателя във фиксиран брой обикновени акции на предприятието, с номинална и емисионна стойност 12 млн. лева. Облигацията е с лихвен процент 6%. Падежът на облигация е 01.01.2011. На 01.01.2011 облигацията може да бъде конвертирана, като 1 лев от нея се конвертира срещу 1 обикновена акция от 0.60 лв.

Пазарният лихвен процент за двегодишни облигации е 10%.


Решение:

Лихва се изичсилява, както следва: 12 млн х 6% = 720 хил.

Сегашната стойност на компонента пасив:  720/1+0.1+12 720/(1+0.1)2 = 654.55+10512.4=11 166.95

Капиталовият компонент е равен на разликата от: 12 000 – 11 166.95 = 833.05


Дт Парични средства                                                                     12 000

                Кт Опция за конвертиране                                            833.05

                Кт Дългов инструмент                                                   11 166.95


Казус 4

Предприятие е емитирало 10 000 обикновени акции с номинал 10  и емисионна стойност 12. Разходите по емисията са 1 000.

На 31.12 предприятието има неразпределена печалба 300 000. Предприятието прави обратно изкупуване на обикновените акции:

1. 1 000 обикновени акции х 11 лв/акция

2. 1 000 обикновени акции х 14 лв/акция


Съставете счетоводните статии.


Решение:

Дт Парични средства                                     120 000

                Кт Акционерен капитал                 100 000

                Кт премиен резерв                                             20 000


Дт премиен резерв                                                                          1 000

                Кт Парични средства                                     1 000


Дт Акционерен капитал                                                10 000

Дт Премиен резерв                                                                            1 000

                Кт Парични средсва                                       11 000                                                                 


Дт Акционерен капитал                                                10 000

Дт Премиен резерв                                                                            4 000

                Кт Парични средсва                                       14 000  


Ако не достигне премийният резерв се взимат други резерви или неразпределената печалба.


По ТЗ при обратно изкупени акции има изискване да се формира капиталов резерв като обезпечение за кредиторите в размер на номиналната стойност на обратно изкупените акции. Счетоводните записвания са следните:


Дт Неразпределена печалба                        10 000

                Кт капиталов резерв                                       10 000


Дт Неразпределена печалба                        10 000

                Кт капиталов резерв                                       10 000


Капиталовият резерв стои, докато акциите бъдат обезсилени.


ОПОВЕСТЯВАНЕ

                Заменени са с МСФО 7.


РАЗЛИЧИЯ С НАЦИОНАЛНИЯ СТАНДАРТ

• Според СС 1 - Представяне на финансови отчети (в сила от 01.01.2008 г.) невнесеният капитал и обратно изкупените собствени акции се представят като актив в баланса, а според МСС 32 Финансови инструменти: представяне - като намаление на собствения капитал.

• Първоначалните преки разходи за уреждане на заеми според МСС 39 се капитализират и признават на части като текущи разходи през срока на заема по метода на ефективния лихвен процент (пар. 43). Според СС 32 - Финансови инструменти те се отчитат еднократно като текущи при получаването на заема.

• Съгласно МСС 32 Финансови инструменти: представяне разходите за емитиране на акции, права и други собствени капиталови инструменти се отчитат в намаление на собствения капитал, докато според НСФОМСП - като текущи разходи; положителните/отрицателни разлики от препродажба на собствени акции според МСС 32 се отчитат в собствения капитал (премийния резерв), докато по НСФОМСП - като текущи финансови приходи/разходи.

• МСС 39 изисква финансовите активи на разположение за продажба да се преоценяват по справедлива стойност само с използването на капиталовия подход (преоценъчен резерв) (пар. 55 (б)), докато СС 32 допуска използването по избор на капиталов подход или приходно-разходен подход (т. 9.3, буква „б").



Коментари