Kreston BulMar Kreston BulMar Експерт

Скирто Разпределение на Печалбата

Публикувано на: 25.02.2011





Скирто Разпределение на Печалбата

Решение на ВАС


чл. 34, ал. 1 ЗКПО



Образувано е по касационната жалба на "11111" АД, гр. Бургас, представлявано от юрисконсулт Х срещу Решение № 447/15.03.2010 г., постановено по адм. д. № 1182/2009 г. на Административен съд - София - град, Първо отделение, 4-ти състав, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт (РА) № 2900367 от 22.07.2008 г., издаден от У на длъжност главен инспектор по приходите в ТД на НАП "Големи данъкоплатци и осигурители" София в частта, потвърдена с Решение № 156 от 02.02.2009 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. София при ЦУ на НАП. В същата се прави оплакване, че решението на АССГ е неправилно като постановено в нарушение на материалния закон и при съществени нарушения на процесуалните правила - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат подробни съображения в тази насока. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на АССГ и вместо него да постанови друго такова по същество на спора, с което да отмени изцяло издадения РА на ТДД "Големи данъкоплатци".

Ответника по касационната жалба - Директорът на Дирекция "ОУИ", гр. София при ЦУ на НАП - чрез своя процесуален представител взема становище, че подадената касационна жалба е неоснователна и следва да бъде оставена без уважение.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество е неоснователна и следва да бъде оставена без уважение.

Върховният административен съд, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 221 от АПК, приема за установено следното:

Касационна жалба е подадена в срок, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна.

С решението си АССГ е отхвърлил жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт (РА) № 2900367 от 22.07.2008 г., издаден от Уна длъжност главен инспектор по приходите в ТД на НАП "Големи данъкоплатци и осигурители" София в частта, потвърдена с Решение № 156 от 02.02.2009 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. София при ЦУ на НАП. Извършено е доначисляване на данък при източника по чл. 34, ал. 1 от ЗКПО (отм.) за данъчния период 01.01.-31.12.2006 г. в размер на 203574,98 лева, ведно с начислените лихви за забава в размер на 18492,42 лева. Отказано е правото на приспадане на данъчен кредит поради неспазване на изискването по чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС ( в сила от 01.01.2007 г.) по фактури, издадени от "22222" ООД в частта, съответстваща на дължимото възнаграждение на специалистите в Русия по непрекъснат трудов договор между тях и "22222" ООД за м.03, м.04, м.05 и м.06.2007 г. На основание чл. 35 от ЗКПО (отм.) е определен окончателен данък в размер на 931,69 лева върху осчетоводените от данъчно-задълженото лице текущи разходи на стойност 9316,94 лева по фактура № 801 от 11.12.2006 г., издадена от "33333" ООД, които са разходи с представителен характер и са присъдени разноски в размер на 12344,59 лв.

Неоснователно е твърдението на жалбоподателя в касационната жалба, че ревизионният акт е издаден от некомпетентен орган и същият е нищожен. Налице е изрично издадена заповед за определяне на компетентен орган, връчена по надлежния ред на упълномощено на ревизирания субект лице на 04.08.2008 г. В ревизионния акт е посочено, че Уе определена за компетентен орган съгласно ЗОКО № К 367 от 23.11.2007 г., като се касае за допусната техническа грешка, която не засяга в съществена степен условията за валидно действие на издадения ревизионен акт. Съгласно чл. 119, ал. 4 от ДОПК заповедта за определяне на компетентен орган подлежи на връчване на ревизирания субект заедно с ревизионния акт или със заповедта за прекратяване на ревизионното производство. Оспореният РА е връчен на пълномощник на ревизирания субект на 29.07.2008 г., а ЗОКО - на 04.08.2008 г. Неспазването на срока по чл. 119, ал. 4 от ДОПК не съставлява съществено нарушение на административнопроизводствените правила, доколкото същото не засяга правото на защита на ревизирания субект и не засяга действието на издадения ревизионен акт.

Във връзка с определения на основание чл. 34, ал. 1 от ЗКПО (отм.) данък при източника за 2006 г. в размер на 203574,98 лева ведно с начислените лихви за забава в размер на 18492,42 лева се установява, че задължението е определено на база плащания между "11111" АД и "22222" ООД Русия, с предишно наименование "22222-1" ООД, които са квалифицирани от ревизиращите като "скрито разпределение на печалбата". Въз основа на съдържанието на уговореното в Споразумение за предоставяне на персонал от 23.06.2003 г. се налага извода, че ценообразуващ елемент на услугата по предоставяне на персонал се явява дължимата работна заплата по запазващото се трудово правоотношение между "22222" ООД и изпратените на работа в България специалисти ведно с произтичащите от това данъчни и осигурителни задължения. Тези обстоятелства са надлежно удостоверени в приетите по делото разшифровки на стойността на услугата по предоставяне на персонал ( представени в хода на самата ревизия), които са намерили отражение при изготвяне на основното заключение по допуснатата съдебно-счетоводна експертиза.

В споразумението за предоставяне на персонал е предвидено, че работниците и служителите, с които "11111" АД сключва трудови договори и договори за управление запазват трудовите си правоотношения с изпълнителя по споразумението за предоставяне на персонал. Съгласно същото всички предоставени работници остават сътрудници на изпълнителя, но изпълняват своите задължения в съответствие с указанията и под контрола на възложителя. Същевременно, физическите лица, във връзка с предоставянето на които е изплащано възнаграждение на "22222" ООД, са в трудовоправни отношения с "11111" АД. Това обстоятелство не е спорно по делото, а и за установяването му допълнително от страна на дружеството са били представени копия от трудови договори и допълнителни споразумения, като лицата и длъжностите, на които са били назначени през процесните периоди в "11111" АД са описани и в основното заключение на вещото лице по делото. Констатирано е, че съгласно ведомостите за работни заплати, представени на ревизирания субект, на съответните лица е изплащано възнаграждение по сключените трудови договори и последните са намерили отражение в ОПР на дружеството - жалбоподател като разходи за персонал.

В хода на съдебното производство са представени единствено два броя трудови договори и едно допълнително споразумение към единия от тях между "22222" ООД и лицата A и B. Цитираната от дружеството клауза на чл. 5.2. от договора се съдържа само в допълнителното споразумение към трудовия договор на B. В двата случая и във всички останали случаи липсват данни и договорености, удостоверяващи какъв е конкретно размерът на договореното с всеки един специалист, съответно начисленото му възнаграждение по трудов договор с "22222" ООД. Самият факт на сключване и наличие на трудови договори между "22222" ООД и съответните специалисти с изключение на посочените две лица остава недоказан от дружеството - жалбоподател. В тази връзка са недоказани и конкретните размери на начислените суми за трудови възнаграждения, данъци, социални осигуровки на лицето и семейството му, бонуси, премии, покриване на разходи за преместване и др., отразени в представените разшифровки за стойността на предоставените услуги. "11111" АД е следвало да ангажира доказателства за начина на оформяне на трудовите правоотношения между специалистите и изпращащото ги дружество, както и за размера на договорените възнаграждения, а такива доказателства не са представени. В хода на съдебното производство са представени копия от трудови договори и допълнителни споразумения, сключени между съответния работник и "11111" АД, в които липсва конкретно посочване на уговореното трудово възнаграждение. Не са ангажирани доказателства във връзка с елементите относно запазващото се правоотношение с "22222" ООД, включително уговорено възнаграждение, данъци, осигуровки и други допълнителни елементи ( премии и др.). В тази връзка в приетото по делото заключение липсват и такива констатации от вещото лице, като то е отговорило на поставените въпроси на базата на представените разшифровки за стойността на предоставените услуги, в които са описани общо за всеки един месец разходи за работниците - работна заплата, социален данък, данъци и такси, доброволно здравно осигуряване, пенсионно осигуряване; административни разходи, марж до 5 % от сумата на всички разходи и съответно, общата стойност на услугите. В така представените разшифровки липсва конкретно посочване за всеки един от отделните специалисти какви са конкретните размери на изплатено възнаграждение, данъци, осигуровки и др.

От констатациите, съдържащи се в допълнителното заключение на вещото лице относно това кои лица, наети по силата на споразумението за предоставяне на персонал са подавали годишни данъчни декларации по ЗОДФЛ за периода 2006 г., не е видно какви са конкретните размери на начислените суми за трудови възнаграждения, данъци, осигуровки и др. като част от трудовото правоотношение с "22222" ООД за всяко едно от лицата, с които са сключени трудови договори и с "11111" АД.

От нормите на ЗЧРБ и Наредбата за условията и реда за издаване, отказ и отнемане на разрешения за работа на чужденци в РБ не могат са се правят изводи относно правната квалификация на процесните суми като начислени и заплатени в полза на трети лица от гледна точна на цитираната от ревизиращите норма на § 1, т. 15 от ДР на ЗКПО (отм.). Нормата съдържа легална дефиниция на понятието "скрито разпределение на печалба", съгласно което скрито разпределение на печалбата са начислените разходи от данъчно задължените лица в полза на съдружниците.... и на трети лица, без да са свързани с осъществяваната от данъчно-задълженото лице стопанска дейност. В конкретния случай "11111" АД е изплащало едно чуждо задължение - дължимите от "22222" ООД възнаграждения, дължими в Русия данъци и осигуровки, премии и др. елементи, които не са свързани с дейността му и по този начин осъществява състава на нормата на § 1, т. 15 от ДР на ЗКПО (отм.). От своя страна, скритото разпределение на печалбата по смисъла на тази разпоредба се квалифицира като дивидент съгласно § 1, т. 6, б. "г" от ДР на ЗКПО (отм.). Съгласно чл. 34, ал. 1 от ЗКПО (отм.) дивидентите, начислени от местни юридически лица в полза на чуждестранни лица, се облагат с данък при източника, който е окончателен. По смисъла на посочената разпоредба дивидентите, начислени от местни юридически лица в полза на чуждестранни лица, се облагат с данък при източника, независимо от това дали чуждестранното юридическо лице има място на стопанска дейност, от където произтича доходът. Видно от текста на чл. 34, ал. 4 от ЗКПО (отм.) същата препраща само към доходите в чл. 12, ал. 2, 3 и 5 от ЗКПО (отм.), а дивидентът като данъчна основа за облагане е уреден в чл. 12, ал. 1 от ЗКПО (отм.). В този смисъл правилно е определен и размерът на данъка по чл. 34, ал. 1 от ЗКПО - 7 % от брутния размер на дохода.

Правилно Съдът е приел, че жалбата на "11111" АД се явява неоснователна в тази си част.

По отношение на определения данък по чл. 34, ал. 1 от ЗКПО, с оглед изложените по-горе мотиви, че във връзка с изплатените възнаграждения на "22222" ООД и наличие на "скрито разпределение на печалбата", съгласно легалната дефиниция на § 1, т. 6, б. "г" ДР на ЗКПО(отм.) следва да се приеме че е налице "дивидент". По делото не се спори, че "22222" ООД-Русия е с регистрирано място на стопанска дейност в Република България. В конкретния случай законосъобразно е начислен данък по реда на чл. 34, ал. 1 от ЗКПО (отм.), тъй като в посочената разпоредба не е предвидено изключение от общото правило за дължимост на данък при източника, при наличието на регистрирано място на стопанска дейност. Съгласно § 1, т. 6, б. "г" от ДР на ЗКПО (отм.) като дивидент се третира извършеното скрито разпределение на печалбата съгласно т. 15 на същия параграф. Съгласно чл. 34, ал. 1 от ЗКПО дивидентите, начислени от местни юридически лица в полза на чуждестранни лица /независимо дали са с място на стопанска дейност в страната/ се облагат с данък при източника, който е окончателен. В чл. 12, ал. 1 от ЗКПО е посочена данъчната основа за облагане на доходите от дивиденти - брутния размер на дохода.

Относно непризнатото право на приспадане на данъчен кредит за м.03, м.04, м.05 и м. 06.2007 г. по фактурите, издадени от "22222" ООД правилна е извършената от АССГ преценка на същността на изплатените от "11111" АД разходи за работни заплати, дължими данъци и осигуровки на "22222" ООД и направеният анализ на трудовото правоотношение. Вярна е констатацията, че след като руските специалисти престират труд в "11111" АД и дружеството удържа дължим данък върху доходите на физическите лица и осигурителни вноски, не е възможно в същото време тези работници да престират труд и да им се изплащат трудови възнаграждения и всички осигуровки по втори трудов договор за същото работно време в "22222" ООД - Русия. Включвайки размера на дължимите трудови договори и произтичащите от тях данъчни и осигурителни задължения по продължаващия да действа между руските специалисти и "22222" ООД, Русия трудов договор като ценообразуващ елемент от стойността на услугата по предоставяне на персонал, дружествата са нарушили изискването престирането на работна сила да се възмездява от работодателя. Правилно е прието, че сделката е нищожна с оглед наличието на основание по чл. 26, ал. 1 от ЗЗД и това обуславя липсата на доставка на услуга по смисъла на чл. 9 от ЗДДС, а оттук и изводът на ревизиращите органи, че с оглед неспазване на условието по чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС за "11111" АД не възниква право на данъчен кредит за ДДС, начислен върху сумата, съответстваща на дължимите от "22222" ООД стойност на работните заплати и свързаните с тях данъчни и осигурителни задължения. Прието е, че данъкът е неоснователно начислен върху посочената от органите по приходите част от вписаната в съответните данъчни фактури данъчна основа, тъй като договарянето и заплащането на същата по същество е извършено при условията на заобикаляне на закона и по-конкретно, не е спазено изискването положеният труд да бъде възмездяван от работодателя, пред който е положен.

Относно определения на основание чл. 35 от ЗКПО (отм.) данък за разходи за представителни мероприятия в размер на 931,69 лева органите по приходите са развили съображения, че предмет на процесната фактура № 801 от 11.12.2006 г., издадена от "33333" ООД е осъществяване на представително мероприятие - храна и нощувки във връзка с проведени семинари на тема "Преодоляване на разриви и ускоряване на темпа на растежа" и "Съвременен мениджмънт - повишаване ефективността на работата". Установява се, че участниците в работното съвещание от страна на "11111" АД са определени със заповед на изпълняващия длъжността - председател на Управителния съвет на дружеството.

Съгласно чл. 35, ал. 1 от ЗКПО (отм.) разходите за тържества, представителни и развлекателни цели, както и за подаръци, които не носят търговското име или търговската марка на данъчно - задълженото лице, даренията и спонсорството се облагат с данък, който е окончателен. От друга страна, чл. 65, ал. 1 от ЗДДС (отм.) определя, че правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо че са изпълнени условията по чл. 64 от закона, ако стоката или услугата се използват за представителни мероприятия. В тази връзка правилно е прието, че и двата закона обвързват настъпването на определени правни последици с характера на мероприятието като представително, въпреки че не дават легална дефиниция за него. В чл. 63 от ППЗДДС (отм.) се определят като представителни мероприятия тези по посрещането, престоя, изпращането на гости и делегации; нощувки; консумация на храна и напитки; организиране на делови срещи; тържества; развлекателни мероприятия; екскурзии. Доколкото в ЗКПО (отм.) липсва дефиниция на понятието "разходи за представителни цели", по силата на чл. 46 от ЗНА дефиницията, съдържаща се в ППЗДДС (отм.) може да се използва и за целите на ЗКПО (отм.).

В процесния случай предмет на фактурата е осигуряване на храна и нощувки и е във връзка с организиране на работни семинари, на които участват физически лица, работещи по трудово правоотношение с "11111" АД и с участието на външни лица. Съгласно представения договор между "11111" АД и "33333" ООД Изпълнителят предоставя на "11111" АД следните услуги за периода от 05.12.-09.12.2006 г. за провеждане на работни съвещания - настаняване ( нощувки); хранене. В чл. 2 от договора е уговорено, че изпълнителят следва да предостави услугите, описани в чл. 1, както и необходимите помещения и техника за провеждане на работното съвещание (учебни зали, голяма зала, флипчарт, екрат, проектор). Касае се за провеждане на представително мероприятие - делова (бизнес) среща, което е имало за цел разработването на основни направления за развитието на дружеството за периода 2007 - 2009 г. Следователно, касае се за направени разходи за представителни цели и е налице основание по чл. 35, ал. 1 от ЗКПО (отм.) за определяне на окончателен данък за сумата от 931, 69 лева в размер на 10 % от стойността на разходите по фактура № 801 от 11.12.2006 г.

Противно на твърденията в касационната жалба, Решението на АССГ е обосновано и направените изводи от фактическа и правна страна напълно съответстват на установената фактическа обстановка на база на събраните по делото доказателства. Начинът, по който съдът е разрешил правния спор кореспондира на доказателствения материал, при правилно тълкуване и прилагане на материалния закон. В хода на производството, жалбоподателят не е ангажирал доказателства, които да оборят констатациите на данъчния орган. Ангажираните от страна на жалбоподателя доказателства по делото, включително и съдебно-счетоводна експертиза, обсъдена от Съда, но не кредитирана с оглед на правния характер на спора, не опровергават установените обстоятелства при извършване на данъчната ревизия и изводите на данъчните органи.

Решението на АССГ е правилно и законосъобразно, постановено е при спазване изискванията на приложимия материален данъчен закон, ЗКПО и при обсъждане на доказателствата по делото. В мотивите на съдебния акт е описана подробно правната регламентация на проблема.

По изложените съображения следва да бъде прието, че решението на административния съд не страда от пороците, изложени в касационната жалба и при условията на чл. 221, ал. 2 АПК следва да бъде оставено в сила.

При този изход на процеса, разноски за настоящата инстанция не следва да се присъждат, тъй като ответника не е поискал присъждането им, а касационната жалба е неоснователна.

Водим от горното и на осн. чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, Първо "А" отделение, 


РЕШИ:


ОСТАВЯ В СИЛА Решение № 447/15.03.2010 г., постановено по адм. д. № 1182/2009 г. на Административен съд - София - град, Първо отделение, 4-ти състав.

Решението е окончателно и не подлежи на обжалване.



Коментари

Свързани документи със ЗКПО

-->